Księgowy, kierownik jednostki i biegły rewident tworzą zespół, którego zadaniem jest przygotowanie do zatwierdzenia sprawozdania finansowego najrzetelniej odzwierciedlającego sytuację firmy. Poza tym przeprowadzone przez audytora badanie pozwala uzyskać bezstronną informację o kondycji finansowej przedsiębiorstwa. Które jednostki obowiązkowo podlegają badaniu i jakie powinności są z tym związane?
Celem badania sprawozdania finansowego jest sprawdzenie, czy rzetelnie i jasno przedstawia ono sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki. Podczas badania biegły rewident weryfikuje, czy sprawozdanie sporządzono zgodne z przepisami ustawy o rachunkowości oraz polityką rachunkowości przyjętą przez jednostkę. Jednoznaczną informację w tej kwestii audytor jest zobowiązany zawrzeć w opinii z badania. Opinia ta powinna zwierać m.in. stwierdzenie, czy badane sprawozdanie finansowe jest zgodne co do formy i treści z przepisami prawa, statutem lub umową. Tak wynika z art. 83 ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1302).
Badaniu przez firmę audytorską obowiązkowo podlegają roczne sprawozdania finansowe kontynuujących działalność jednostek określonych w art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowości, tj.:
1) banków krajowych, oddziałów instytucji kredytowych, oddziałów banków zagranicznych, zakładów ubezpieczeń, zakładów reasekuracji, głównych oddziałów i oddziałów zakładów ubezpieczeń, głównych oddziałów i oddziałów zakładów reasekuracji oraz oddziałów zagranicznych firm inwestycyjnych, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych,
2) jednostek działających na podstawie przepisów o obrocie papierami wartościowymi, przepisów o świadczeniu usług finansowania społecznościowego dla przedsięwzięć gospodarczych oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi oraz jednostek, o których mowa w art. 2 ust. 2b ustawy o rachunkowości,
3) jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,
4) krajowych instytucji płatniczych i instytucji pieniądza elektronicznego,
5) spółek akcyjnych, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji,
6) pozostałych jednostek, w tym spółek z o.o., spółek jawnych, partnerskich, komandytowych, cywilnych oraz przedsiębiorstw osób fizycznych, które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdania finansowe (czyli w odniesieniu do sprawozdań za 2022 r. uwzględnia się dane za 2021 r.), spełniły co najmniej dwa z następujących warunków:
a) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,
b) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2.500.000 euro,
c) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5.000.000 euro.
W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o rachunkowości wyrażone w euro wielkości przelicza się na walutę polską po średnim kursie ogłoszonym przez NBP na dzień bilansowy.
Badaniu podlegają także roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych oraz sprawozdania finansowe jednostek określonych w art. 64 ust. 3 i ust. 4 ustawy o rachunkowości.
Ponadto obowiązkowo należy zbadać roczne sprawozdania finansowe jednostek prowadzących księgi rachunkowe, które dla celów podatkowych wybrały bilansową metodę ustalania różnic kursowych. Przy czym jednostki, które stosują estoński CIT, chociaż ustalają podatkowe różnice kursowe metodą bilansową nie są zobowiązane do badania sprawozdań finansowych pod warunkiem, że taki obowiązek nie powstanie na podstawie art. 64 ustawy o rachunkowości.
Jeśli o obowiązku badania sprawozdania finansowego za 2022 r. w podmiocie decydują dane za poprzedni rok, trzeba na podstawie sprawozdania za 2021 r. ustalić wielkości zatrudnienia, przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych, a także sumy bilansowej. Następnie należy porównać je z limitami decydującymi o obowiązku badania. Taka jednostka jest zobowiązana do zbadania sprawozdania finansowego za 2022 r., jeśli w 2021 r. przekroczyła co najmniej dwie z następujących wielkości:
1) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,
2) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego wyniosła co najmniej 11.498.500 zł, tj. 2.500.000 euro × 4,5994 zł/euro - średni kurs NBP z dnia 31 grudnia 2021 r.,
3) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy wyniosły co najmniej 22.997.000 zł, tj. 5.000.000 euro × 4,5994 zł/euro.
Zgodnie z art. 66 ust. 4 ustawy o rachunkowości wyboru firmy audytorskiej do przeprowadzenia badania sprawozdania finansowego dokonuje organ zatwierdzający sprawozdanie finansowe jednostki, chyba że statut, umowa lub inne wiążące jednostkę przepisy prawa stanowią inaczej. Kierownik jednostki nie może dokonać takiego wyboru. Przy czym w przypadku firmy prowadzonej przez osobę fizyczną wyboru takiego dokonuje właściciel firmy, który jednocześnie jest organem zatwierdzającym i kierownikiem jednostki. W przypadku spółki osobowej, z wyjątkiem spółki komandytowo-akcyjnej, oraz spółki cywilnej przez organ zatwierdzający rozumie się jej wspólników (por. art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy o rachunkowości). Organem zatwierdzającym w spółce komandytowo-akcyjnej jest zwyczajne walne zgromadzenie, w spółce z o.o. - jej wspólnicy, w spółce akcyjnej - zwyczajne walne zgromadzenie.
Firma audytorska jest jednostką zajmującą się wykonywaniem czynności rewizji finansowej, w której badania sprawozdań finansowych przeprowadzają biegli rewidenci. Taki podmiot musi być wpisany na listę firm audytorskich, którą prowadzi Polska Agencja Nadzoru Audytowego (PANA) - por. art. 46 ustawy o biegłych rewidentach. Do każdego badania firma audytorska wyznacza przynajmniej jednego kluczowego biegłego rewidenta, biorącego czynny udział w badaniu, kierując się koniecznością zapewnienia wysokiej jakości badania oraz spełnienia wymogów w zakresie niezależności i kompetencji umożliwiających właściwe przeprowadzenie badania (por. art. 47 ust. 1 oraz art. 66 ust. 1 i ust. 3 ustawy o biegłych rewidentach).
Dokonując wyboru firmy audytorskiej do badania sprawozdania finansowego, należy kierować się przede wszystkim zasadą niezależności oraz jakości świadczonych przez nią usług. Wybierając odpowiedni podmiot, warto skorzystać z wyszukiwarki dostępnej na stronie internetowej PANA (www.pana.gov.pl). Narzędzie to pozwala wyeliminować możliwość podpisania umowy z firmą, która nie posiada uprawnień do wykonania badania.
Kolejnym krokiem po wyborze firmy audytorskiej, która przeprowadzi badanie rocznego sprawozdania finansowego, jest podpisanie umowy. Dokonuje tego, na polecenie organu zatwierdzającego, kierownik danego podmiotu. W praktyce umowę podpisuje osoba uprawniona do reprezentowania jednostki. Taka umowa powinna zostać zawarta w terminie umożliwiającym biegłemu rewidentowi udział w inwentaryzacji znaczących składników majątkowych. Spisy z natury niektórych aktywów mogą być przeprowadzane już na 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, czyli w przypadku jednostek, których rok obrotowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, już od 1 października roku, za który dokonywana jest inwentaryzacja. W związku z tym podpisanie umowy z firmą audytorską o badanie sprawozdania finansowego za 2022 r. powinno nastąpić w ostatnim kwartale 2022 r.
Jeśli kierownik jednostki podpisuje pierwszą umowę o obowiązkowe badanie sprawozdania finansowego, może ją zawrzeć na okres nie krótszy niż 2 lata, z możliwością przedłużenia na kolejne co najmniej 2-letnie okresy. Co do zasady, nie można jej wypowiedzieć przed upływem 2 lat. Przy czym umowa ta może zostać zerwana wcześniej na skutek wystąpienia uzasadnionej przyczyny. Do przyczyn takich, zgodnie z art. 66 ust. 7 ustawy o rachunkowości, należą:
1) wystąpienie zdarzeń uniemożliwiających spełnienie wymagań określonych przepisami prawa dotyczącymi przeprowadzenia badania, zasadami etyki zawodowej, niezależności lub krajowymi standardami wykonywania zawodu,
2) niedotrzymanie warunków umowy innych niż skutkujące możliwością wyrażenia opinii z zastrzeżeniami, opinii negatywnej lub odmowy wyrażenia opinii,
3) przekształcenia, zmiany właścicielskie, zmiany organizacyjne uzasadniające zmianę firmy audytorskiej lub nieprzeprowadzenie badania.
Gdyby w drugim roku trwania umowy jednostka nie była już zobowiązana do badania sprawozdania finansowego, jest to powód do rozwiązania podpisanej w poprzednim roku umowy z firmą audytorską.
Przesłanką do rozwiązania umowy nie jest różnica poglądów w zakresie stosowania zasad rachunkowości lub standardów badania (art. 66 ust. 8 ustawy o rachunkowości).
O rozwiązaniu umowy o badanie sprawozdania finansowego kierownik jednostki oraz firma audytorska informują - niezwłocznie, wraz z podaniem stosownego wyjaśnienia przyczyn rozwiązania umowy - PANA, a w przypadku jednostki zainteresowania publicznego - także Komisję Nadzoru Finansowego. Tak stanowi art. 66 ust. 9 ustawy o rachunkowości.
Kierownik badanej jednostki ma obowiązek zapewnić biegłemu rewidentowi przeprowadzającemu badanie sprawozdania finansowego dostęp do ksiąg rachunkowych i dowodów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów oraz wszelkich innych dokumentów. Poza tym powinien udzielić mu wyczerpujących informacji, wyjaśnień i oświadczeń - niezbędnych do sporządzenia sprawozdania z badania. Na podstawie upoważnienia kierownika badanej jednostki audytor jest uprawniony do uzyskania informacji związanych z przebiegiem badania od jej kontrahentów, w tym także od banków i jej doradców prawnych. Tak wynika z art. 67 ust. 1 i ust. 2 ustawy o rachunkowości.
Poza udziałem w inwentaryzacji, pozostałe czynności związane z badaniem sprawozdania finansowego za 2022 r. będą realizowane w 2023 r. Ze względu na to, że usługa ta zostanie wykonana w 2023 r., jej koszty należy ująć w księgach w 2023 r., mimo że dotyczy ona sprawozdania za 2022 r. Wydatki na taką usługę ujmuje się na koncie 40-2 "Usługi obce" i/lub koncie 55 "Koszty zarządu". Z reguły podpisanie umowy wiąże się z koniecznością zapłaty zaliczki na poczet wykonania usługi przez firmę audytorską. Ujęcie w księgach zapłaty zaliczki oraz faktury zaliczkowej zaprezentowano w przykładzie.
Przykład Założenia
Dekretacja
Księgowania ![]() |
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.)
|