Założenie spółki z o.o. - ewidencja wybranych operacji gospodarczych

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością należy do spółek kapitałowych. Zasady jej powstania i funkcjonowania regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych (K.s.h.).

Na podstawie art. 151 § 1 K.s.h., spółka z o.o. może być utworzona przez jedną lub więcej osób w każdym celu prawnie dopuszczalnym, chyba że ustawa stanowi inaczej. Obecnie kapitał zakładowy spółki powinien wynosić co najmniej 5.000 złotych, a wartość nominalna udziału nie może być niższa niż 50 złotych. Do powstania spółki z o.o. wymagane jest zawarcie umowy spółki, wniesienie przez wspólników wkładów na pokrycie całego kapitału zakładowego (a w razie objęcia udziału za cenę wyższą od wartości nominalnej, także wniesienie nadwyżki), powołanie zarządu spółki, ustanowienie rady nadzorczej lub komisji rewizyjnej, jeśli wymaga tego ustawa lub umowa spółki oraz wpisanie do rejestru przedsiębiorców. Jeżeli wkładem do spółki w celu pokrycia udziału ma być w całości lub części wkład niepieniężny (aport), to umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów. Szczególne regulacje dotyczą spółki, której umowę zawarto przy wykorzystaniu wzorca umowy spółki z o.o. udostępnionego w systemie teleinformatycznym w ramach procedury S24 (wspominamy o tym na następnej stronie niniejszego opracowania).

W momencie podpisania umowy spółki z o.o. powstaje spółka z o.o. w organizacji. Spółka zachowuje status "spółki w organizacji" aż do czasu wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. Z chwilą wpisu do KRS spółka z o.o. w organizacji staje się spółką z o.o. i uzyskuje osobowość prawną. Z chwilą tą staje się ona podmiotem praw i obowiązków spółki z o.o. w organizacji (zob. art. 12 K.s.h.).

Zwracamy uwagę, iż spółka z o.o. w organizacji jest formą przejściową spółki z o.o. Jej celem jest doprowadzenie do powstania i rozpoczęcia działalności spółki z o.o.

Na dokonanie wpisu do rejestru przedsiębiorców spółka z o.o. w organizacji ma 6 miesięcy. Jeżeli zawiązanie spółki nie zostanie zgłoszone do sądu rejestrowego w ciągu 6 miesięcy od dnia zawarcia umowy spółki lub postanowienie sądu odmawiające rejestracji spółki stanie się prawomocne, umowa spółki ulegnie rozwiązaniu (por. art. 169 K.s.h.).

Kiedy założyć księgi spółki z o.o.? Jak i kiedy zaksięgować wniesienie wkładów na pokrycie udziałów przez wspólników?

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe otwiera się między innymi na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym. Należy to uczynić w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia. W odniesieniu do rozpoczynającej działalność spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (a właściwie spółki z o.o. w organizacji) istotnym jest określenie dnia pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym, tj. dokonania pierwszej operacji gospodarczej wpływającej na stan aktywów i pasywów lub przychodów i kosztów. Wśród zdarzeń takich można wymienić wniesienie przez wspólników wkładów w formie pieniężnej bądź niepieniężnej. Może to być również poniesienie wydatków na wyposażenie biura, wyrób firmowych pieczątek, wypłata wynagrodzenia dla pracowników i wiele innych.

Zazwyczaj jednak pierwszą operacją gospodarczą w rozpoczynającej działalność spółce jest wniesienie wkładów pieniężnych przez wspólników, które ujmuje się w księgach rachunkowych, zapisem:

Wniesienie przez wspólników wkładów niepieniężnych (aportu) można zaksięgować zapisem: Wn różne konta (w zależności od wnoszonych składników np. 01, 02, 03, 08, 31, 33), Ma konto 24.

Zwracamy uwagę, iż w przypadku, gdy umowa spółki z o.o. rejestrowana jest tradycyjnie przed złożeniem wniosku o rejestrację spółki wszystkie wkłady powinny być w dyspozycji zarządu spółki. Do zgłoszenia spółki do KRS należy bowiem załączyć m.in. oświadczenie wszystkich członków zarządu, że wkłady na pokrycie kapitału zakładowego zostały przez wszystkich wspólników w całości wniesione (art. 167 § 1 pkt 2 K.s.h.). Wkłady powinny być wniesione w całości w takim terminie od momentu podpisania umowy spółki, aby zawiązanie spółki mogło być zgłoszone do KRS przed upływem pół roku od dnia zawarcia jej umowy. Jeżeli zawiązanie spółki nie zostanie zgłoszone do sądu rejestrowego w terminie sześciu miesięcy od dnia zawarcia umowy spółki albo jeżeli postanowienie sądu odmawiające zarejestrowania stanie się prawomocne, umowa spółki ulegnie rozwiązaniu na podstawie art. 169 K.s.h.

Do momentu wpisu spółki do KRS konto 24 "Pozostałe rozrachunki" zostaje nierozliczone i stanowi zobowiązanie wobec wspólników. Dopiero pod datą wpisu spółki z o.o. do KRS w księgach rachunkowych ujmuje się nominalną wartość udziałów tworzących zarejestrowany kapitał zakładowy tej spółki, zapisem:

Jak wynika bowiem z art. 36 ust. 2 ustawy o rachunkowości, kapitał zakładowy spółek kapitałowych wykazuje się w wysokości określonej w umowie lub statucie i wpisanej w rejestrze sądowym.

W sposób szczególny uregulowano kwestię wkładów wnoszonych do spółki z o.o., której umowę zawarto przez internet z wykorzystaniem wzorca umowy przy zastosowaniu procedury S24 (w ramach systemu eMS dostępnego na stronie internetowej Ministerstwa Sprawiedliwości https://ems.ms.gov.pl). Z treści art. 158 § 1¹ K.s.h. wynika, iż w przypadku spółki, której umowę zawarto przy wykorzystaniu wzorca umowy na pokrycie kapitału zakładowego wnosi się wyłącznie wkłady pieniężne. Pokrycie kapitału zakładowego powinno zaś nastąpić nie później niż w terminie siedmiu dni od dnia jej wpisu do rejestru. Wkłady niepieniężne mogą być wnoszone dopiero po wpisie spółki w KRS w ramach podwyższenia kapitału zakładowego. Dlatego w takiej sytuacji kolejność podanych wyżej księgowań może być odwrotna, tzn. najpierw może nastąpić zapis dotyczący utworzenia kapitału zakładowego, a dopiero później wniesienie wkładów.

Umowa spółki z o.o. zawarta w formie aktu notarialnego mówi o tym, że wspólnicy spółki są zobowiązani pokryć kapitał zakładowy o łącznej wartości: 20.000 zł, wkładem pieniężnym w wysokości: 40.000 zł. Nadwyżka kapitału pieniężnego ma być według umowy przekazana na utworzenie kapitału zapasowego. Jak ująć te zdarzenia w księgach rachunkowych spółki z o.o.?

Wartość wkładów wniesionych do spółki z o.o. może być wyższa od wartości nominalnej wydanych za wkład udziałów. Kodeks spółek handlowych wskazuje, iż udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli natomiast udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, to nadwyżkę (tzw. agio) przelewa się do kapitału zapasowego (por. art. 154 § 3 K.s.h.). Nadwyżkę ceny nabycia udziałów ponad ich wartość nominalną ujmuje się w takim przypadku w księgach rachunkowych, zapisem:

Przykład

Utworzenie kapitału zakładowego i zapasowego

I. Założenia:

1. 2 stycznia 2013 r. zawarto umowę spółki z o.o. w formie aktu notarialnego, z której wynika, że kapitał zakładowy spółki wynosi: 20.000 zł. Przy czym wspólnicy wniosą wkład pieniężny po: 15.000 zł każdy (dwóch wspólników), a nadwyżka nad wkładem pieniężnym zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki.

2. Po zawarciu umowy spółki wspólnicy wpłacili wkłady pieniężne przelewem bankowym.

3. 2 marca 2013 r. dokonano wpisu spółki do KRS i zaksięgowano nominalną wartość udziałów tworzących zarejestrowany kapitał spółki z o.o.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Jak i kiedy rozliczyć koszty poniesione na założenie spółki, takie jak: taksa notarialna i podatek od czynności cywilnoprawnych, poniesione w momencie podpisania umowy oraz opłatę za wpis do KRS i umieszczenie informacji w Monitorze Sądowym i Gospodarczym?

Wydatki poniesione na założenie spółki, takie jak koszty aktu notarialnego, wypisy, podatek od czynności cywilnoprawnych dotyczący tej umowy, poświadczenie podpisów są związane z czynnościami, które miały miejsce jeszcze przed założeniem spółki i powinny stanowić wydatki wspólników na objęcie udziałów. Wydatków tych nie wprowadza się do ksiąg rachunkowych spółki z o.o.

Tego rodzaju wydatki (tj. m.in. na objęcie udziałów) w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 updop oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 updof nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na dzień objęcia udziałów. Przy czym wydatki te mogą być kosztem uzyskania przychodów w momencie ustalania dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów.

Z kolei pozostałe koszty wymienione w pytaniu, takie jak opłata za wpis do KRS oraz opłata za ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, poniesione po założeniu spółki z o.o. w organizacji, ale przed wpisaniem spółki z o.o. do KRS, zalicza się do kosztów działalności operacyjnej tej spółki, są to bowiem wydatki związane z funkcjonowaniem osoby prawnej.

Opłaty sądowe, skarbowe, notarialne ujmuje się w księgach rachunkowych na koncie "Podatki i opłaty", zapisem:

Ewidencję księgową pierwszych operacji gospodarczych w spółce z o.o. w organizacji przedstawiono na przykładzie liczbowym.

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. w organizacji poniosła następujące wydatki w związku z rozpoczęciem działalności:

a) koszt wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego: 500 zł,

b) opłata za ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym: 100 zł,

c) zakup usługi wykonania pieczątek firmowych: 123 zł, w tym VAT: 23 zł,

d) zakup dwóch zestawów komputerowych, które przyjęto do ewidencji środków trwałych, w kwocie: 4.920 zł brutto każdy, w tym VAT: 920 zł.

2. Spółka przyjęła w polityce rachunkowości, że koszty rozlicza wyłącznie na kontach zespołu 4 oraz sporządza sprawozdanie finansowe w wersji porównawczej.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Czy w chwili wpisu do rejestru trzeba zamykać księgi rachunkowe spółki z o.o. w organizacji i otworzyć księgi spółki z o.o.?

Z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości wynika, że spółki kapitałowe, w tym również w organizacji powinny prowadzić księgi rachunkowe. Niemniej ustawa o rachunkowości nie zobowiązuje do zamykania ksiąg rachunkowych spółki z o.o. "w organizacji", a z chwilą wpisu do rejestru otwarcia ksiąg rachunkowych "właściwej" spółki z o.o. Nie zobowiązują do tego również przepisy Kodeksu spółek handlowych. Prowadzenie ksiąg rachunkowych zarejestrowanej spółki z o.o. w Krajowym Rejestrze Sądowym powinno być więc kontynuacją ksiąg rachunkowych prowadzonych przez spółkę z o.o. w organizacji.

W związku z tym, że nie zamyka się ksiąg spółki z o.o. w organizacji, nie trzeba również sporządzać sprawozdania finansowego spółki z o.o. w organizacji (zob. art. 45 ust. 1 ustawy o rachunkowości).