Rozliczanie różnic inwentaryzacyjnych za 2012 r.

Na ostatni dzień 2012 r. przeprowadziliśmy inwentaryzację aktywów i pasywów. W jakim terminie należy dokonać rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych ujawnionych podczas tej inwentaryzacji i w księgach którego roku należy dokonać tego rozliczenia?

Jednostki, które prowadzą księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, powinny przeprowadzić inwentaryzację na ostatni dzień każdego roku obrotowego (art. 26 ust. 1 ustawy o rachunkowości). W sytuacji gdy w jednostce rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym inwentaryzację należało przeprowadzić na 31 grudnia 2012 r.

Termin i częstotliwość inwentaryzacji, określone w art. 26 ust. 1 ustawy rachunkowości, uważa się za dotrzymane, jeżeli inwentaryzację składników aktywów - z wyłączeniem aktywów pieniężnych, papierów wartościowych, produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych, określonych w art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości - rozpoczęto nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończono do 15 dnia następnego roku (art. 26 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości).

Jak wynika bowiem z przepisów ustawy o rachunkowości, przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji wymagają odpowiedniego udokumentowania i powiązania z zapisami ksiąg rachunkowych (art. 27 ust. 1 tej ustawy). Ponadto ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych podlegają wyjaśnieniu i rozliczeniu w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji (art. 27 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Ustalając ostateczny termin wyjaśnienia i rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych za rok 2012 należy także uwzględnić art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o rachunkowości, który stanowi, iż księgi rachunkowe uznaje się za prowadzone bieżąco, jeżeli zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej są sporządzane za rok obrotowy - nie później niż do 85 dnia po dniu bilansowym. Można zatem stwierdzić, iż rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych za 2012 r. wskazane jest dokonać w terminie do 26 marca 2013 r.

Na jakim koncie ująć różnice inwentaryzacyjne do czasu wyjaśnienia przyczyn ich powstania?

Wszystkie różnice inwentaryzacyjne do czasu wyjaśnienia przyczyn ich powstania i zatwierdzenia przez kierownika jednostki sposobu ich ostatecznego rozliczenia ujmuje się na koncie 24-1 "Rozliczenie niedoborów i nadwyżek", osobno ujmując niedobory i nadwyżki w ewidencji analitycznej do tego konta.

Ujawnienie niedoboru księguje się:

Natomiast ujawnione nadwyżki wprowadza się do ksiąg, zapisem:

Należy przy tym pamiętać, iż na koniec roku obrotowego konto 24-1 "Rozliczenie niedoborów i nadwyżek" nie powinno wykazywać salda, ponieważ różnice inwentaryzacyjne należy rozliczyć razem z zamknięciem ksiąg za dany rok.

Przyczyny powstania różnic inwentaryzacyjnych określa komisja inwentaryzacyjna w protokole inwentaryzacyjnym. Ustalenie i sposób ich rozliczenia powinien być ujęty w protokole weryfikacji różnic inwentaryzacyjnych, zatwierdzonym przez kierownika jednostki. Dokument ten jest podstawą rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych w księgach rachunkowych.

Zwracamy uwagę, iż przykładowe wzory dokumentów inwentaryzacyjnych są dostępne na stronie internetowej naszego wydawnictwa: www.druki.gofin.pl w zakładce "Rachunkowość".

Jak wycenić ujawnione podczas inwentaryzacji nadwyżki i niedobory?

Do wyceny, rozliczenia i ustalenia różnic inwentaryzacyjnych przyjmuje się ceny poszczególnych składników majątku stosowane przy ich ewidencji księgowej.

Należy pamiętać, że jeśli ewidencja zapasów w jednostce prowadzona jest w cenach różniących się od ceny zakupu (nabycia) lub kosztu wytworzenia, to równocześnie do zaksięgowanego niedoboru lub nadwyżki trzeba zaksięgować odchylenia debetowe lub kredytowe od cen ewidencyjnych tych składników, zapisem:

W jaki sposób rozlicza się niedobory i nadwyżki inwentaryzacyjne?

Decyzję, o tym w jaki sposób nastąpi rozliczenie powstałych różnic inwentaryzacyjnych oraz o odpowiednim ich ujęciu w zależności od przyczyny oraz charakteru każdej różnicy podejmuje kierownik jednostki. Swoje decyzje opiera na przedstawionych przez komisję inwentaryzacyjną wynikach inwentaryzacji i opisanych przyczynach powstania różnic.

Ewidencję różnic inwentaryzacyjnych po zatwierdzeniu sposobu ich ujęcia przez kierownika jednostki przedstawiono w tabeli.

Przykład

Niedobór środka trwałego uznany za niezawiniony

I. Założenia:

1. W toku inwentaryzacji stwierdzono niedobór środka trwałego o wartości początkowej: 4.240 zł i dotychczasowym umorzeniu: 3.830 zł.

2. Niedobór ten uznany został przez kierownika jednostki za powstały z przyczyn niezawinionych przez osobę odpowiedzialną.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Niedobór wyrobów gotowych uznany za zawiniony

I. Założenia:

1. Podczas przeprowadzonej w jednostce inwentaryzacji stwierdzono niedobór wyrobów gotowych o wartości według kosztu wytworzenia: 850 zł.

2. Na podstawie wyników postępowania wyjaśniającego oraz ustaleń komisji inwentaryzacyjnej kierownik jednostki uznał niedobór za zawiniony i obciążył jego wartością (po koszcie wytworzenia) osobę materialnie odpowiedzialną. Pracownik wyraził na piśmie zgodę na zwrot równowartości niedoboru.

3. Ewidencja wyrobów gotowych prowadzona jest według stałych cen ewidencyjnych. Wartość stwierdzonego niedoboru w cenie ewidencyjnej wynosi: 900 zł.

4. Ewidencję kosztów jednostka prowadzi na kontach zespołu 4 i 5, a rachunek zysków i strat sporządza w wariancie kalkulacyjnym.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Uwaga: W przypadku gdy obciążenie pracownika następuje na poziomie wyższym niż koszt wytworzenia produktu, którego niedobór stwierdzono, kwotę dodatkowego roszczenia przewyższającego ten koszt odnosi się na konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

Przykład

Nadwyżka towarów

I. Założenia:

Podczas inwentaryzacji towarów przeprowadzonej na 31 grudnia 2012 r. stwierdzono nadwyżkę towaru na kwotę: 130 zł (według cen nabycia). W wyniku postępowania wyjaśniającego ustalono, iż nadwyżka spowodowana była błędami przy ewidencji rozchodów towarów.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

W czasie spisu z natury przeprowadzonego na 31 grudnia 2012 r. ujawniono niedobór środka trwałego, którego wartość początkowa została w całości zamortyzowana. Czy w tej sytuacji, oprócz wyksięgowania wartości początkowej i dotychczasowego umorzenia tego środka trwałego, należy dokonać innych księgowań?

Stwierdzenie niedoboru środka trwałego podczas spisu z natury (w tym przypadku środka trwałego w 100% zamortyzowanego), spowoduje następujące zapisy księgowe:

1) wyksięgowanie wartości początkowej: Wn konto 24-1/0, Ma konto 01 oraz

2) wyksięgowanie dotychczasowych odpisów umorzeniowych: Wn konto 07-1, Ma konto 24-1/0.

W sytuacji gdy całkowicie umorzony środek trwały stanowi niedobór niezawiniony, to oprócz wyksięgowania wartości początkowej i dotychczasowego umorzenia tego składnika majątku nie dokonuje się żadnych innych księgowań.

Wartość takiego roszczenia wskazane jest - naszym zdaniem - odnieść na dobro pozostałych przychodów operacyjnych, zapisem:

Nierozliczone na dzień bilansowy roszczenie (saldo Wn konta 23-4) podlega ujęciu w aktywach bilansu w pozycji B.II.2 lit. c) "Inne należności krótkoterminowe od pozostałych jednostek".

Kiedy można kompensować niedobory z nadwyżkami? Jak zaksięgować taką kompensatę?

Ewidencja księgowa kompensaty niedoborów z nadwyżkami przebiega zapisem:

Po kompensacie sprawdza się czy pozostałe niedobory ilościowe mieszczą się w granicach norm. Ewentualne różnice pozostałe po kompensacie i odliczeniu ubytków naturalnych rozlicza się według ogólnych zasad, w zależności od przyczyny ich powstania.

Sposób rozliczenia kompensaty w księgach rachunkowych przestawiono na przykładzie liczbowym.

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka prowadzi ewidencję ilościowo-wartościową materiałów według cen zakupu.

2. W wyniku inwentaryzacji w drodze spisu z natury stwierdzono:

a) nadwyżkę materiału "A": 25 szt. × 9 zł/szt. = 225 zł,

b) niedobór materiału "B": 21 szt. × 8 zł/szt. = 168 zł.

3. Dokonano kompensaty niedoboru materiału "B" z nadwyżką materiału "A" zgodnie z zasadą mniejsza ilość i niższa cena, tj.: 21 szt. × 8 zł/szt. = 168 zł.

4. Pozostałą po kompensacie nadwyżkę materiału "A": 225 zł - 168 zł = 57 zł odniesiono na dobro pozostałych przychodów operacyjnych.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: