Wypłata wynagrodzenia za pracę następuje co najmniej raz w miesiącu, w stałym i ustalonym z góry terminie, co wynika z uregulowań prawa pracy. Zdarza się jednak, że pracodawca z różnych przyczyn decyduje się na dokonanie zmian w tym zakresie. Decyzja ta wywołuje określone skutki w podatku dochodowym.
Do zmiany terminu wypłaty wynagrodzeń może dojść w drodze jego przesunięcia z początku następnego miesiąca na ostatni dzień miesiąca, którego wypłata dotyczy (czyli np. z 10 lipca 2023 r. na 30 czerwca 2023 r.). Wówczas w miesiącu, w którym zaczyna obowiązywać nowy termin wypłaty, pracownik otrzymuje wynagrodzenia za dwa miesiące. Zakładając, iż pracodawca zdecydował, że miesiącem dokonania zmiany będzie czerwiec 2023 r., nowy termin zacząłby obowiązywać w czerwcu br. W konsekwencji w miesiącu tym pracownik uzyska przychód ze stosunku pracy, na który będzie składało się wynagrodzenie należne za maj - płatne do 10 czerwca 2023 r. oraz wynagrodzenie należne za czerwiec - płatne 30 czerwca br.
W odniesieniu do każdej z wypłat wynagrodzenia ze stosunku pracy na pracodawcy ciąży obowiązek poboru zaliczki na pdof na zasadach określonych w art. 32 ustawy o pdof. Gdy jednak w danym miesiącu dochodzi do więcej niż jednej wypłaty należności z tego tytułu, wówczas pracodawca musi pamiętać o tym, aby zaliczka na podatek została obliczona od sumy wypłat wynagrodzeń dokonanych w tym miesiącu (tu: 10 i 30 czerwca). W praktyce sprowadza się to do tego, że każdą kolejną wypłatę (tj. z 30 czerwca) należy rozliczać narastająco, tj. łącznie z wypłatą wcześniejszą (tj. z 10 czerwca). Ponieważ do wypłaty obu wynagrodzeń w czerwcu dochodzi z jednego stosunku pracy, to ustalając zaliczkę na podatek, pracodawca powinien uwzględnić tzw. zryczałtowane pracownicze koszty uzyskania przychodów w pojedynczej wysokości oraz uwzględnić pojedynczą kwotę zmniejszającą podatek, o której mowa w art. 31b ust. 3 ustawy o pdof w wysokości, do stosowania której został upoważniony przez pracownika.
Dla pracowników konsekwencją zastosowania przez pracodawcę analizowanego sposobu przesunięcia terminu wypłaty może być otrzymanie w roku podatkowym wynagrodzeń za 13 miesięcy. Dotyczy to tych, którzy byli zatrudnieni od grudnia jednego roku do grudnia roku następnego, np. od grudnia 2022 r. do grudnia 2023 r., a zmiana terminu wypłaty z początku następnego miesiąca na ostatni dzień roboczy danego miesiąca nastąpiła w którymkolwiek miesiącu tego roku, czyli np. w czerwcu 2023 r. W takim przypadku, pomimo zbiegu w jednym miesiącu wypłat za 2 miesiące, w trakcie roku - na etapie obliczania zaliczki - zostaną uwzględnione koszty uzyskania przychodów za 12 miesięcy (w miesiącu zbiegu wypłat pracodawca jako płatnik pdof ma bowiem prawo zastosować tylko pojedyncze koszty). W takiej samej wysokości powinien je wykazać w sporządzanej po zakończeniu roku podatkowego informacji PIT-11. Pracownik jako podatnik też nie może ich uwzględnić w wyższej wysokości (tj. od 13 wypłat) w składanym przez siebie rocznym zeznaniu podatkowym. Świadcząc bowiem pracę przez 12 miesięcy w roku podatkowym, pracownik ma prawo w rozliczeniu rocznym zastosować koszty pracownicze za te właśnie 12 miesięcy.
W opozycji do omówionej pozostaje sytuacja, w której zmiana terminu wypłaty wynagrodzeń następuje w wyniku jego przesunięcia z ostatniego dnia danego miesiąca na początek miesiąca kolejnego (np. na 10. dzień). Tu również załóżmy, że miesiącem, w którym dochodzi do zmiany terminu wypłaty wynagrodzenia, jest czerwiec 2023 r. W takim przypadku dojdzie do sytuacji, w której w czerwcu nie nastąpi żadna wypłata - majowe wynagrodzenie zostało bowiem wypłacone w maju, a czerwcowe wynagrodzenie zostanie wypłacone po zakończeniu miesiąca do 10 lipca 2023 r.
Wypłacając wynagrodzenia pracownicze za czerwiec w lipcu 2023 r., od tego przychodu ze stosunku pracy pracodawca jako płatnik jest zobowiązany pobrać zaliczkę na podatek dochodowy. Obliczając ją, powinien - tak jak przy każdej wypłacie należności z tego tytułu - zastosować właściwe dla pracownika tzw. pracownicze koszty uzyskania przychodów i - jeżeli jest do tego upoważniony - kwotę zmniejszającą podatek - uwzględniając przy tym obydwa te parametry w pojedynczej wysokości. Ponieważ ustawa o pdof określa wysokość tzw. zryczałtowanych kosztów w skali miesiąca, to nie można ich zastosować w miesiącu, w którym nie doszło do żadnej wypłaty (tutaj: w czerwcu). Jednocześnie pracodawca nie ma prawa do zastosowania podwójnych kosztów uzyskania przychodów i kwoty zmniejszającej zaliczkę na podatek w podwójnej wysokości, przy obliczaniu zaliczki na podatek od należnego za ten miesiąc wynagrodzenia wypłaconego w miesiącu następnym (tu: w lipcu). W efekcie zmiana terminu wypłaty wynagrodzeń w takich okolicznościach spowoduje, że płatnik, ustalając zaliczki na podatek od pracowniczych należności, zastosuje koszty uzyskania przychodów i kwotę zmniejszającą podatek w wysokości przysługującej za 11 miesięcy (tj. od stycznia do maja i od lipca do grudnia).
Płatnik w sporządzanej po zakończeniu roku podatkowego informacji PIT-11 jest zobowiązany wykazać faktycznie zastosowane przez siebie na etapie obliczania zaliczek na podatek koszty i kwotę zmniejszającą podatek. W omawianym przypadku będą to kwoty przysługujące za 11 miesięcy.
Po stronie podatnika (pracownika) zmniejszenia te nie przepadają. Pracownik, który świadczył pracę przez cały rok podatkowy, ma prawo koszty "pominięte" na etapie obliczania zaliczki odzyskać w składanym po zakończeniu roku podatkowego zeznaniu rocznym. Tak więc ma on prawo wykazać w nim koszty za 12 miesięcy. Kwotę zmniejszającą podatek uwzględni natomiast w tym zeznaniu w wysokości wynikającej z art. 27 ust. 1a ustawy o pdof.
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.)
| ||||||||||||
|
||||||||||||
