Świadczenia bez zapłaty w rozliczeniach podatkowych

Prowadzenie działalności gospodarczej jest związane niewątpliwie z ponoszeniem szeregu różnorodnych wydatków. Jednak przedsiębiorcy uzyskują także wiele świadczeń bez konieczności ponoszenia za nie zapłaty. Nie wszystkie pozostają neutralne na gruncie podatku dochodowego, a część z nich generuje przychody z nieodpłatnych świadczeń.

Cudzy majątek na firmowych usługach

Przedsiębiorcy - głównie z branży handlowej - w ramach zawieranych z kontrahentami umów długoterminowych często używają nieodpłatnie udostępniane przez producentów i dystrybutorów składniki majątku. Zazwyczaj są to - oznaczone w celach marketinowych logo kontrahenta lub jego wyrobów - regały, witryny, standy, lodówki, lady chłodnicze itp. urządzenia. Są one przeznaczone do ekspozycji lub przechowywania towarów lub wyrobów tego kontrahenta. Podstawę ich użytkowania w firmie, której zostają przekazane, zazwyczaj stanowi umowa o współpracę zawarta na konkretny okres, po zakończeniu którego wracają do właściciela. Brak elementu zapłaty często w podatku dochodowym jest problematyczny dla firm biorących takie składniki do używania. Mają one bowiem wątpliwości w kwestii ujmowania wartości uzyskanych z tego tytułu świadczeń w przychodach w podatku dochodowym.

Opisany rodzaj współpracy wyklucza możliwość przyjęcia, że świadczenie uzyskane od kontrahenta jest na gruncie podatku dochodowego świadczeniem nieodpłatnym. W tym bowiem przypadku nie mamy do czynienia z czynnością jednostronną. Za nieodpłatne uznaje się bowiem takie świadczenie, którego spełnienie nie powoduje po stronie otrzymującego obowiązkowego wzajemnego świadczenia. Tymczasem umowy o współpracę będą zobowiązywać przedsiębiorcę, w zamian za udostępnienie mu składników majątku kontrahenta, do spełnienia określonych świadczeń. Może to być zakup u kontrahenta określonej ilości produktów, które będą stale i widocznie eksponowane oraz o których kontrahent będzie udzielał klientom fachowych i rzetelnych informacji.

Jeżeli zatem umowa zobowiązuje strony do świadczeń wzajemnych, to u przedsiębiorcy użytkującego bez konieczności zapłaty obce składniki majątkowe nie powstanie dla celów podatku dochodowego przychód z nieodpłatnych świadczeń.

Praca stażysty

Tzw. staże firmowe - głównie studentów kształcących się na kierunkach, które są związane z profilem działalności firmy - stają się coraz bardziej popularne, pomimo że zazwyczaj są bezpłatne. Firmy przyjmujące na bezpłatne staże często zastanawiają się, czy wartość pracy wykonanej przez stażystów na ich rzecz powinna w podatku dochodowym stanowić przychód ze świadczeń nieodpłatnych.

Z uregulowań zawartych zarówno w ustawie o pdof, jak i ustawie o pdop wynika, że wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń stanowi przychód podatkowy (art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o pdof oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop). Jednak firma przyjmująca studenta na nieodpłatny staż nie dostaje od takiej osoby nieodpłatnego świadczenia rozumianego jako uzyskanie korzyści majątkowej niewymagającej zapłaty. Rzeczywiście, nie ponosi wydatku na wypłatę pensji dla stażysty, ale jednocześnie stażysta dzięki odbytej w firmie praktyce ma możliwość zdobycia fachowej wiedzy i doświadczenia oraz uczy się praktycznego zastosowania wiedzy zdobytej na uczelni. W efekcie w odniesieniu do bezpłatnego stażu dochodzi do ekwiwalentności świadczeń, co powoduje, że nie powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń.

Nieodpłatne poręczenie

Jedną z form zabezpieczenia kredytów zaciąganych przez podmioty gospodarcze będące podatnikami pdop jest udzielanie w tym celu bezpłatnych poręczeń m.in. przez ich udziałowców. Tu również mogą powstać wątpliwości, czy w takim przypadku firma uzyskuje nieodpłatne świadczenie.

Dyrektor KIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazuje, że nieodpłatne poręczenie generuje w podatku dochodowym od osób prawnych nieodpłatne świadczenie, gdy:

• jedna ze stron otrzymuje materialną korzyść w związku z poręczeniem, której wartość można wycenić,
• udzielenie poręczenia nie pociąga za sobą żadnych kosztów bądź świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu je otrzymującego,
• udzielenie poręczenia jest związane z wolą podmiotu, co oznacza, że jest on gotowy udzielić poręczenia bez wynagrodzenia.

Ponieważ udzielenie poręczenia skutkuje przyjęciem przez podmiot udzielający ryzyka niewywiązania się dłużnika ze swojego zobowiązania względem wierzyciela, to ryzyko z tym związane ma wymierną wartość w postaci ceny, którą firma uzyskująca zabezpieczenie w normalnych warunkach rynkowych musiałaby zapłacić udzielającemu zabezpieczenia. Korzyść majątkowa po stronie otrzymującego poręczenie może mieć postać m.in. zachowania niepomniejszonej zdolności kredytowej, uzyskania bardziej dogodnych warunków kredytowania (np. niższego oprocentowania, dogodniejszego okresu spłaty, niższych opłat dodatkowych związanych z obsługą) czy samej możliwości uzyskania kredytu. Z drugiej strony udzielenie poręczenia zazwyczaj nie pozostaje bez wpływu na możliwość i warunki zaciągania innych zobowiązań przez podmiot go udzielający. Wszystkie te okoliczności powodują, że otrzymane przez firmę będącą podatnikiem pdop nieodpłatne poręczenie z tytułu zawarcia umowy kredytowej należy, w opinii Dyrektora KIS, zaklasyfikować jako nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, które skutkuje powstaniem przychodu podatkowego z tego tytułu. Udzielone poręczenie nie powoduje po stronie firmy je otrzymującej zobowiązań na rzecz poręczyciela w postaci zapłaty bądź innego ekwiwalentu i posiada wymierną wartość, którą w warunkach rynkowych musiałaby zapłacić poręczycielowi. Przychód ten powstaje w roku podatkowym, w którym nieodpłatne poręczenie zostało udzielone.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.)