Koszty wynagrodzeń na przełomie roku

Zarówno świadczenia pracownicze, jak i należne zleceniobiorcom, oraz naliczane od nich składki ubezpieczeniowe obciążają firmowe koszty podatkowe. Wpływ na moment ich ujęcia w rachunku kosztowym ma nie tylko ich rodzaj, ale także termin wypłaty lub postawienia do dyspozycji. Stąd zarówno wypłaty za grudzień, jak i przypadające na nie składki ZUS, mogą obciążać koszty w miesiącu, za który są należne lub w styczniu następnego roku.

Należności pracownicze

Dla rozliczania w kosztach podatkowych świadczeń pracowniczych, w tym wynagrodzeń za pracę, zarezerwowany został szczególny termin. Zasadniczo należy tego dokonywać w miesiącu, za który są one należne (art. 22 ust. 6ba ustawy o pdof - Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., i art. 15 ust. 4g ustawy o pdop - Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.). Ta reguła ujmowania pracowniczych należności w kosztach obowiązuje jednak wyłącznie wtedy, gdy ich wypłata lub postawienie do dyspozycji pracownika ma miejsce w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Natomiast w przypadku opóźnienia pracodawcy z uregulowaniem zobowiązań z tego tytułu, ujęcie ich wartości w firmowych kosztach dopuszczalne jest dopiero w miesiącu, w którym pracodawca je wypłaci (postawi do dyspozycji).

Stąd, jeżeli pracodawca ureguluje świadczenia pracownicze należne za grudzień 2020 r. w terminie ustawowym, wówczas będzie miał prawo ująć je w firmowych kosztach podatkowych tego miesiąca. Dla takiego rozliczenia nie jest istotne to, czy termin ten przypada na grudzień br., czy też styczeń 2021 r. Natomiast dokonując ich z opóźnieniem, ich wartością obciąży koszty miesiąca ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji (przykład 1).

Z kolei gdy zdarzy się tak, że pracodawca w grudniu br. wypłaci tylko zaliczkę na wynagrodzenie za ten miesiąc, a pozostałą część dopiero w kolejnym roku, to do kosztów podatkowych grudnia 2020 r. będzie miał prawo zaliczyć tylko wartość tej zaliczki. Pozostała część obciąży koszty miesiąca wypłaty.

Wartość pracowniczego oskładkowania

Składki na ubezpieczenia społeczne naliczane od przychodów ze stosunku pracy w części, która obciąża pracownika, są składnikiem jego wynagrodzenia. To powoduje, że w kwestii rozliczania ich w kosztach obowiązują zasady właściwe dla wynagrodzeń. Z kolei składki na te ubezpieczenia w części finansowanej przez pracodawcę obciążają koszty podatkowe miesiąca, za który są należne wynagrodzenia, których one dotyczą, pod warunkiem że zostaną uregulowane w terminach wskazanych w ustawach o pdof i o pdop. Zasadnicze znaczenie dla terminu, w którym ta część składek powinna być opłacona, aby mogła być kosztem danego miesiąca (tutaj: grudnia), ma data wypłaty lub postawienia do dyspozycji wynagrodzenia za ten miesiąc. Pracodawcy są uprawnieni do ujęcia w firmowych kosztach podatkowych finansowanych przez siebie pracowniczych składek na ubezpieczenia społeczne w grudniu, jeżeli zostaną one uregulowane:

• w terminie wynikającym z przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych - jeżeli wynagrodzenia za grudzień są wypłacane lub stawiane do dyspozycji w grudniu,
   
• miesiąc wcześniej od ustawowego terminu, czyli w styczniu - jeżeli wynagrodzenia za grudzień są wypłacane lub stawiane do dyspozycji w styczniu zgodnie z terminem określonym w przepisach prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony (art. 22 ust. 6bb ustawy o pdof i art. 15 ust. 4h ustawy o pdop).

Pracodawca, który nie opłaci tych składek we wskazanym terminie, obciąży koszty podatkowe ich wartością dopiero w dacie ich odprowadzenia do ZUS (przykład 2).

Przy zleceniu zasada kasowa

Do obciążenia firmowych kosztów podatkowych wynagrodzeniami z umów zlecenia oraz naliczanymi od ich wartości składkami ZUS w części finansowanej przez płatnika składek (o ile dana umowa stanowi tytuł do takich ubezpieczeń) mają zastosowanie inne reguły. Dla zleceniodawcy świadczenia dokonywane w ramach umowy w każdym przypadku stają się kosztem na zasadzie kasowej, czyli w miesiącu wypłaty wynagrodzenia (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop) i odpowiednio w dniu faktycznego opłacenia składek do ZUS (art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop). W przypadku tych należności nie jest istotne, za jaki miesiąc świadczenia te są należne (przykład 3).