Czynności podlegające opodatkowaniu VAT i wyłączone z opodatkowania

Ustawodawca w art. 5 ustawy o VAT, określił, iż opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

2) eksport towarów – rozumiany jako dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych,

3) import towarów na terytorium kraju – rozumiany jako przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju,

4) towary objęte remanentem likwidacyjnym, o którym mowa w art. 14 ustawy o VAT w przypadku likwidacji działalności przez osoby fizyczne lub spółki nieposiadające osobowości prawnej,

5) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

6) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Opodatkowaniu podlega również import usług (art. 2 pkt 9 ustawy) rozumiany jako zakup usług od podatników mających siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium kraju, z tytułu wykonania których podatnikiem jest polski podatnik VAT.

Jako wyjątek od reguły, opodatkowaniu przez nabywcę – a nie sprzedawcę podlegają transakcje krajowe obejmujące nabycie towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy oraz nabycie praw do emisji gazów cieplarnianych (art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy). Jest to tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia.

Warto podkreślić, że ustawodawca posługując się pojęciem: "dostawa towarów", określonym w art. 7 ustawy ma na myśli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym:

• przeniesienie, z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
   
• wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
   
• wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
   
• wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
   
• ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
   
• oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
   
• zbycie praw do lokali spółdzielczych i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
   
• przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
   
• przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
   
• wszelkie inne darowizny

jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają więc również niektóre nieodpłatne przekazania towarów. Dotyczy to w szczególności przypadków, w których przy zakupie towarów przekazanych następnie nieodpłatnie, podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zasada ta nie ma jednak zastosowania – w myśl art. 7 ust. 3 ustawy o VAT – w sytuacji gdy przedmiotem nieodpłatnego przekazania będą:

• próbka,
   
• prezenty o małej wartości.

Prezentami małej wartości są:

• towary o jednostkowej cenie nabycia (lub koszcie wytworzenia) nieprzekraczającej 10 zł,
   
• towary przekazywane jednej osobie o jednostkowej cenie nabycia przekraczającej 10 zł, lecz o łącznej wartości nieprzekraczającej 100 zł w ciągu roku, jeżeli podatnik będzie prowadził ewidencję osób obdarowanych (z tym że przekroczenie ww. limitu powoduje, iż przekazanie to podlegać będzie opodatkowaniu),

jeżeli przekazanie to nastąpi na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przez próbkę z kolei rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1) ma na celu promocję tego towaru oraz

2) nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy będzie nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Opodatkowaniu VAT podlega także odpłatne świadczenie usług. Zostało ono zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym w szczególności:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
   
• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
   
• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Opodatkowaniu podlega więc – co do zasady – odpłatne świadczenie usług. Wyjątki od tej zasady określono w art. 8 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Ustawa o VAT w art. 6 wymienia czynności, do których nie stosuje się jej przepisów. Są to:

• transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
   
• czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W myśl art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwę przedsiębiorstwa),
   
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
   
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nich wynikające z innych stosunków prawnych,
   
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
   
• koncesje, licencje i zezwolenia,
   
• patenty i inne prawa własności przemysłowej,
   
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
   
• tajemnice przedsiębiorstwa,
   
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W przypadku gdy przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo jako całość lub jego zorganizowana część, wówczas czynność ta pozostaje całkowicie poza zakresem działania ustawy o VAT.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta została w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którą jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z tym podatnik dokonujący zbycia całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie ma obowiązku:

• rejestrować tego zdarzenia gospodarczego w ewidencjach VAT,
   
• wykazywać podatku należnego z tytułu tej czynności,
   
• korygować odliczonego (lub nieodliczonego) uprzednio podatku od towarów stanowiących składniki przedsiębiorstwa.