Na podstawie art. 19 ust. 1 updop, podatek wynosi:
1) 19% podstawy opodatkowania,
2) 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych.
Powołany przepis stosuje się z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f updop. Tym samym podatnicy powinni w określonych sytuacjach stosować stawki przewidziane w tych wymienionych przepisach (patrz tabela).
Przepis | Stawki podatkowe | ||||||||||
art. 21 updop | podatek dochodowy z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników niemających siedziby lub zarządu na terytorium Polski (tzw. nierezydentów):
|
||||||||||
art. 22 updop | od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 updop przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - 19% uzyskanego przychodu (dochodu) | ||||||||||
art. 24a updop | od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika mającego siedzibę lub zarząd na terytorium RP - 19% podstawy opodatkowania | ||||||||||
art. 24b updop | od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:
|
||||||||||
art. 24d updop | od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - 5% podstawy opodatkowania | ||||||||||
art. 24f updop | od dochodów z niezrealizowanych zysków - 19% podstawy opodatkowania |
Odrębnie określona jest w ustawie o CIT stawka podatku od dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych, gdyż nie łączy się ich z innymi dochodami podatnika. Stawka ta wynosi 19% (art. 22d updop).
Ustawa o CIT w art. 28o przewiduje dwie podstawowe stawki zryczałtowanego podatku od przychodów kapitałowych (tzw. estońskiego CIT):
1) 15% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika mającego status małego podatnika oraz podatnika, u którego wartość średnich przychodów obliczona na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego z okresu opodatkowania ryczałtem, nie przekracza wartości maksymalnych przychodów określonych dla małego podatnika, czyli nie przekracza równowartości 2.000.000 euro, lub
2) 25% podstawy opodatkowania - w przypadku pozostałych podatników.
W przypadku podstawy opodatkowania ustalonej od dochodu z tytułu zysku netto podane stawki podatku podlegają obniżeniu o pięć punktów procentowych, jeżeli poniesione nakłady na cele inwestycyjne wyniosły co najmniej wskazane w ustawie progi wartości. Oznacza to, że po obniżeniu stawki podatku wynoszą:
1) 10% dla małego podatnika oraz podatnika, którego wartość średnich przychodów obliczona na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego z okresu opodatkowania ryczałtem, nie przekracza wartości maksymalnych przychodów określonych dla małego podatnika,
2) 20% dla podatnika innego niż wcześniej wskazany.
Ponadto w przypadku gdy w którymkolwiek roku z czteroletniego okresu opodatkowania ryczałtem przychody podatnika lub wartość średnich przychodów przekroczą wartość uprawniającą do ryczałtu (100.000.000 zł), dla dochodów osiągniętych w kolejnym roku podatkowym podatnik będzie musiał ustalić domiar zobowiązania podatkowego w wysokości 5% podstawy opodatkowania.
Wypłata należności z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 updop na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową jest opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% (art. 26 ust. 1m updop).
Od dochodu ze zbycia udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze spółki nieruchomościowej należy pobrać zaliczkę na podatek w wysokości 19% tego dochodu (art. 26aa ust. 1 updop).
Na zasadzie preferencji podatkowej części podatnikom przysługuje prawo do opodatkowania osiągniętych przychodów (dochodów) według stawki 9%. Dotyczy to podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro. Mogą oni stosować 9% stawkę CIT pod warunkiem, że:
Zwróć uwagę!
9% stawka CIT ma zastosowanie wyłącznie do opodatkowania przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych. Dochody z zysków kapitałowych podlegają opodatkowaniu stawką 19%. |
Podatnicy mogą stosować preferencyjną 9% stawkę CIT od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych, przy czym dotyczy to podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości - od 1 stycznia 2021 r. - 2.000.000 euro (poprzednio - 1.200.000 euro), przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.
Kursy średnie walut obcych ogłaszane przez NBP dostępne są w serwisie www.wskazniki.gofin.pl |
Limit przychodów uprawniający podatników do stosowania 9% stawki został zmieniony przez art. 2 pkt 17 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123), zwanej dalej ustawą nowelizującą.
Zwróć uwagę!
W 2021 r. limit przychodów uprawniający podatników, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, do stosowania 9% stawki CIT wynosi 9.097.000 zł, tj. 2.000.000 euro x 4,5485 zł/euro (średni kurs NBP z 4 stycznia 2021 r.). |
Mocą przepisów przejściowych podatnicy CIT, którzy w okresie od 1 grudnia 2020 r., a przed 1 stycznia 2021 r., zostali utworzeni w wyniku działań restrukturyzacyjnych lub dokonali określonych działań restrukturyzacyjnych - w celu stosowania 9% stawki CIT obowiązani są uwzględniać dotychczasowy limit przychodów, tj. 1.200.000 euro w roku podatkowym rozpoczętym po 31 grudnia 2020 r. (art. 18 i 19 ustawy nowelizującej).
Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed 1 stycznia 2021 r., a zakończy się po 31 grudnia 2020 r., i których przychody osiągnięte od początku roku podatkowego do 31 grudnia 2020 r. nie przekroczyły kwoty 2.000.000 euro, mogą stosować 9% stawkę CIT do końca miesiąca, w którym ich przychody osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły tej kwoty. Przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł. Począwszy od następnego miesiąca, podatnicy są obowiązani do stosowania 19% stawki CIT (art. 20 ustawy nowelizującej).
Należy zwrócić uwagę, że w limicie przychodów (obecnie - 2.000.000 euro) decydującym o stosowaniu 9% stawki CIT uwzględnia się wszystkie przychody osiągnięte przez podatnika w roku podatkowym, w tym także przychody z zysków kapitałowych, mimo że w stosunku do tych przychodów nie stosuje się preferencyjnej stawki CIT. Tak wynika z pisma Ministerstwa Finansów udostępnionego naszemu Wydawnictwu 28 stycznia 2019 r., które opisywaliśmy w Przeglądzie Podatku Dochodowego nr 4 z 2019 r., w artykule pt. "Limit przychodów uprawniający do stosowania 9% stawki CIT". Również Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów w piśmie z 6 października 2020 r., nr DD6.054.11.2020, będącym odpowiedzią na zapytanie poselskie nr 1271 udzielił wyjaśnień, że: "Obowiązująca regulacja (art. 19 ust. 1 pkt 2 updop - przyp. red.) nie daje (...) podstaw do wyłączenia - przy obliczaniu limitu przychodów, o którym mowa w tym przepisie, np. przychodów z zysków kapitałowych. A zatem dla obliczenia limitu przychodów uwzględnianych przy stosowaniu 9% stawki podatku CIT, podatnik zobowiązany jest uwzględnić wszelkie przychody. Kwestia samego wydzielenia zysków kapitałowych jako źródła przychodów nie ma wpływu na wykluczenie przychodu uzyskanego w ramach tego źródła z limitu, o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT".
Limit bieżących przychodów jest tylko jednym z warunków korzystania z 9% stawki CIT. Innym wymogiem jest posiadanie statusu małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop, tj. podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro (przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł).
Pojęcie "przychodu ze sprzedaży", którym się posłużono w art. 4a pkt 10 updop, budzi liczne wątpliwości. Interpretacje organów podatkowych potwierdzają, że chodzi o wszelkie przychody ze sprzedaży u danego podatnika, w tym zwolnione od podatku dochodowego (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 listopada 2020 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.382.2020.1.AM).
Jak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 kwietnia 2019 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.76.2019.1.PP, przychodem ze sprzedaży na potrzeby definicji małego podatnika nie jest wyłącznie przychód z podstawowej działalności podatnika, ale także z transakcji okazjonalnych, jednorazowych, np. ze sprzedaży środka trwałego.
Zwróć uwagę!
W 2021 r. status małego podatnika ma podatnik, u którego wartość wskazanego przychodu nie przekroczyła w 2020 r. kwoty 9.031.000 zł. |
Zasadniczo stosowanie preferencyjnej stawki CIT uzależnione jest od posiadania w danym roku podatkowym statusu małego podatnika. Warunek ten nie dotyczy jednak podatników rozpoczynających prowadzenie działalności w roku rozpoczęcia tej działalności. Przy czym stawki w wysokości 9% nie mogą stosować w roku rozpoczęcia działalności oraz w roku następnym podatnicy wymienieni w art. 19 ust. 1a updop, np.:
Stosownie do art. 19 ust. 1c updop, 9% stawki CIT nie może stosować podatnik, który dokona określonych działań restrukturyzacyjnych, tj. podziału spółki albo wniesie tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
Podkreślenia wymaga, że wyłączenie, o którym mowa w treści art. 19 ust. 1c updop, obejmuje dwa lata podatkowe podatnika dokonującego wskazanych tą normą działań restrukturyzacyjnych. Mianowicie obejmuje ono zarówno rok podatkowy, w którym dokonano czynności objętej dyspozycją art. 19 ust. 1c updop, jak i rok podatkowy bezpośrednio po nim następujący.
W stanie prawnym obowiązującym do końca 2020 r., spółki komandytowe nie były podatnikami podatku dochodowego, podatnikami byli wspólnicy takich spółek. Od 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe (mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski) uzyskały status podatnika CIT. Mogą jednak postanowić, że nowe zasady opodatkowania będą stosować dopiero od 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółki te uzyskają status podatnika CIT z dniem 1 maja 2021 r.
Zwróć uwagę!
Spółki komandytowe, które uzyskają status podatnika CIT, zapłacą podatek w wysokości 19% lub 9% (o ile mają prawo do obniżonej stawki). |
Stosowanie przez spółkę komandytową, która prowadzi działalność od jakiegoś czasu, 9% stawki CIT już od początku funkcjonowania jej jako podatnika CIT budzi wątpliwości. Nie wiadomo bowiem, czy traktować ją jako podatnika rozpoczynającego działalność gospodarczą? A jeśli nie, to czy spółka ta może być uznana za małego podatnika? Stosownie do art. 4a pkt 10 updop, mały podatnik to taki, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego VAT) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro. Spółka komandytowa nie była podatnikiem w poprzednim roku podatkowym, stąd wątpliwości, czy jest spełniony warunek osiągania przychodów mniejszych niż 2.000.000 euro.
Do tej kwestii odniósł się Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów w piśmie z 8 stycznia 2021 r., nr DD5.054.7.2020, będącym odpowiedzią na zapytanie poselskie nr 2151. W piśmie tym można przeczytać: "(...) uzyskanie z 1 stycznia 2021 r. (lub 1 maja 2021 r.) przez ten podmiot statusu podatnika CIT nie jest równoznaczne z rozpoczęciem z tą datą prowadzenia przez taką spółkę działalności gospodarczej. W konsekwencji można przyjąć, że jeżeli jej przychody ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za poprzedni rok nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 mln euro (art. 4a pkt 10 ustawy CIT), to może ona w roku uzyskania takiego statusu stosować obniżoną stawkę podatkową, wynikającą z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT".
Stanowisko to potwierdziło Ministerstwo Finansów w piśmie udostępnionym naszemu Wydawnictwu 27 stycznia 2021 r. Treść tej odpowiedzi prezentujemy w niniejszym numerze czasopisma, w artykule pt. "Spółka komandytowa a mały podatnik - Ministerstwo Finansów udziela odpowiedzi".
Zauważmy, że dla ustalenia statusu małego podatnika bierze się pod uwagę wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego VAT) z poprzedniego roku podatkowego. Uwzględniając stanowisko Ministerstwa Finansów, w przypadku spółki komandytowej, która stała się podatnikiem CIT od 1 stycznia 2021 r., przychody ze sprzedaży (w kwocie brutto, a więc z VAT) za 2020 r. należy porównać z wyrażoną w złotych kwotą odpowiadającą równowartości 2.000.000 euro.
W przypadku spółki komandytowej, która stanie się podatnikiem CIT od 1 maja 2021 r., pojawia się problem, czy badając status takiej spółki pod kątem małego podatnika, trzeba przyjąć, że poprzedni rok obrotowy trwał od 1 stycznia 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. czy od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r.?
Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej, z dniem poprzedzającym dzień uzyskania m.in. przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych spółka ta jest obowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych, przy czym przepis art. 8 ust. 6 updop stosuje się odpowiednio. Jeżeli ostatni dzień roku obrotowego spółki komandytowej przypada w okresie od 31 grudnia 2020 r. do 31 marca 2021 r., spółka ta może nie zamykać ksiąg rachunkowych na ten dzień i kontynuować rok obrotowy do 30 kwietnia 2021 r. (art. 12 ust. 4 updop).
Wspomniany art. 8 ust. 6 updop stanowi, że jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego. Jeżeli więc spółka komandytowa zamknie księgi 30 kwietnia 2021 r., to jej pierwszy rok podatkowy ze statusem podatnika CIT rozpocznie się 1 maja 2021 r.
Ministerstwo Finansów na stronie www.podatki.gov.pl (ścieżka dostępu: CIT, Wyjaśnienia) zamieściło wyjaśnienie pt. "Rok obrotowy spółki komandytowej w związku z objęciem CIT". Wynika z niego, że w przypadku gdy spółka komandytowa uzyskuje status podatnika CIT z dniem 1 maja 2021 r., możliwe są dwie sytuacje, w zależności od decyzji spółki komandytowej:
1) jeżeli jej rok obrotowy zaczął się 1 stycznia 2021 r., będzie trwał do 31 grudnia 2021 r. i za ten okres będzie sporządzone sprawozdanie finansowe; natomiast zamknięcie ksiąg rachunkowych spółki komandytowej na 30 kwietnia 2021 r., a następnie ich otwarcie na 1 maja 2021 r. nastąpi wyłącznie dla celów podatkowych, bez obowiązku sporządzania sprawozdania finansowego na 30 kwietnia 2021 r.,
2) spółka nie zamknie ksiąg na dzień 31 grudnia 2020 r., to jej rok obrotowy będzie trwał od 1 stycznia 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. i za ten okres będzie sporządzane sprawozdanie finansowe; jeżeli jej rok obrotowy jest równy kalendarzowemu, to kolejny rok obrotowy będzie obejmował okres od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.
Kierując się tym wyjaśnieniem i biorąc pod uwagę art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej, uzasadnione wydaje się przyjąć, że w przypadku spółki komandytowej, która stanie się podatnikiem CIT od 1 maja 2021 r., w celu ustalenia jej statusu pod kątem małego podatnika, należy uwzględnić jej przychody ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego VAT) w przypadku wymienionym wcześniej: w pkt 1 - za okres od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., w pkt 2 - za okres od 1 stycznia 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r.
Kolejna wątpliwość dotyczy limitu bieżących przychodów. Chodzi o to, do jakiego okresu trzeba odnieść wyrażoną w złotych kwotę odpowiadającą równowartości 2.000.000 euro, jeżeli spółka komandytowa podejmie decyzję o przejściu na CIT od 1 maja 2021 r. W tym przypadku rok podatkowy spółki rozpocznie się 1 maja 2021 r. Jeśli zakończy się on 31 grudnia 2021 r., to będzie trwał 8 miesięcy. Przepis art. 19 ust. 1 pkt 2 updop mówi o przychodach osiągniętych w roku podatkowym, wobec tego spółka komandytowa zastosuje limit do ośmiu miesięcy 2021 r.
Stosowanie 9% stawki CIT wymaga od podatników dokonywania:
Na podstawie art. 25 ust. 1g updop, prawo do stosowania obniżonej stawki podatku przysługuje podatnikom rozpoczynającym działalność oraz małym podatnikom za miesiące lub kwartały, w których ich przychody osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły równowartości 2.000.000 euro. Począwszy od kolejnego miesiąca lub kwartału podatnicy są zobowiązani do stosowania 19% stawki podatku.
W związku z utratą prawa do stosowania 9% stawki CIT nie powstanie obowiązek płatności odsetek, gdyż zaliczki za poprzednie miesiące zostały ustalone w prawidłowej wysokości, a podatnikowi przysługiwało wówczas prawo do płatności zaliczek według obniżonej stawki podatku. Tak też wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 lutego 2020 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.549.2019.2.ŚS. Organ ten wyjaśnił, że: "(...) w przypadku przekroczenia przez Wnioskodawcę limitu uprawniającego do stosowania obniżonej stawki podatku będzie on obowiązany do obliczania zaliczek wg wyższej 19% stawki w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące, które ustalone były jeszcze w wysokości 9% stawki. W związku z powyższym nie powstanie obowiązek płatności odsetek od uiszczanych zaliczek - ponieważ zaliczki te zostały ustalone w prawidłowej wysokości, a Wnioskodawcy przysługiwało wówczas prawo do płatności zaliczek według obniżonej stawki podatku".
Jeżeli podatnik w ciągu roku podatkowego będzie opłacał zaliczki, stosując stawkę w wysokości 19%, a na koniec roku potwierdzi spełnienie warunków do stosowania stawki 9%, to w rozliczeniu rocznym ustali podatek według tej preferencyjnej stawki. W CIT-8 wykaże nadpłatę podatku i będzie mógł otrzymać zwrot nadpłaconego podatku.
|