Bezpłatny nocleg zapewniony przez pracodawcę pracownikowi oddelegowanemu do pracy za granicą należy uznać za przychód z nieodpłatnych świadczeń. |
Tak wynika z wyroku NSA z 29 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 799/18.
Spółka z branży budownictwa przemysłowego deleguje pracowników do pracy do Francji i Niemiec. Na czas delegowania do pracy za granicą, w drodze aneksu do umowy o pracę, zmianie ulegają wynagrodzenie oraz miejsce wykonywania pracy. Pracownicy nie wyjeżdżają do pracy za granicę w ramach podróży służbowej, wobec czego spółka nie wypłaca im diet i innych należności przysługujących w przypadku podróży służbowych. Delegowani pracownicy mają zapewnione zakwaterowanie, za które płaci pracodawca.
Spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zadała pytanie, czy wartość noclegów finansowanych przez nią i udostępnianych bezpłatnie oddelegowanym pracownikom jest ich przychodem, a spółka powinna pobierać z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy (jeśli świadczenie to przekracza miesięcznie kwotę 500 zł)? Jej zdaniem w tej sytuacji przychód u pracowników nie powstaje, gdyż zapewnienie pracownikom noclegu leży w interesie spółki i to jej przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci pracy wykonywanej prawidłowo i efektywnie przez pracownika.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydając interpretację indywidualną, zgodził się ze stanowiskiem spółki. Jednak Minister Finansów po stwierdzeniu nieprawidłowości tej interpretacji zmienił ją z urzędu, uznając, że stanowisko spółki jest nieprawidłowe.
Spółka wniosła do WSA skargę na zmianę interpretacji. Sąd ten przychylił się do stanowiska spółki. Organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną. Sprawa trafiła do NSA.
![]() |
Baza orzeczeń wydawanych m.in. przez sądy administracyjne dostępna jest w serwisie www.orzecznictwo.gofin.pl |
NSA uznał, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy zapewnienie przez spółkę pracownikom bezpłatnego zakwaterowania zostało spełnione w interesie pracownika, czy pracodawcy. Rozstrzygając ten spór, przyznał rację ocenie wyrażonej przez Ministra Finansów w zaskarżonej zmianie interpretacji indywidualnej. NSA powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, z którego wynika, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:
Zdaniem NSA w rozpatrywanej sprawie należy przyjąć, że świadczenie w postaci sfinansowania przez pracodawcę noclegów oddelegowanemu pracownikowi zostało spełnione za zgodą tego pracownika. Pierwszy z określonych w wyroku TK warunków koniecznych do powstania przychodu u pracownika jest zatem spełniony.
Ponadto pracodawca wie, który pracownik i ile dni świadczy pracę poza granicami kraju oraz z jakiego lokalu wynajętego przez spółkę korzysta. Zatem przypisanie pracownikowi określonej wartości przychodu z tego tytułu jest kwestią, którą na podstawie posiadanych informacji pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić. Spełniona jest więc kolejna przesłanka z wyroku TK.
W uzasadnieniu NSA powołał się na uchwałę Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2015 r., sygn. akt III UZP 14/15, w której uznano, że pojęcie przychodu określone w art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych obejmuje wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników i tym samym stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Ponadto SN wskazał, że przepisy prawa nie obligują pracodawcy do zapewnienia pracownikowi miejsca zamieszkania, w którym będzie zaspokajał swoje potrzeby bytowe. Jest to sfera prywatna pracownika, realizowana poza godzinami pracy i poza dyspozycją pracodawcy.
NSA dodał, że z samego faktu zamieszkiwania poza stałym miejscem pobytu (w miejscu wykonywania pracy) nie wynika, że pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy i że używa lokalu, w którym został zakwaterowany, w celach służbowych. Udostępniona kwatera (lokal) nie jest "narzędziem" pracy, lecz służy realizacji pozapracowniczych potrzeb życiowych (socjalnych). Tym samym ponoszenie wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi jest świadczeniem poniesionym w interesie tego pracownika, ponieważ umożliwia mu zapewnienie właściwych warunków socjalnych, które powinien sfinansować z uzyskiwanych dochodów. Zatem to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.
Jak zauważył NSA, świadczenia tego rodzaju należy rozpatrywać z uwzględnieniem zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 updof. Wynika z niego, że wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracownika, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł jest wolna od opodatkowania. Przepis ten potwierdza, że wartość świadczenia za nocleg uregulowana ze środków pracodawcy stanowi u pracownika przychód ze stosunku pracy.
W rezultacie NSA stwierdził, że wydatki ponoszone przez spółkę na zapewnienie noclegów pracownikowi w miejscu wykonywania przez nich pracy będą stanowić u nich przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 updof, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, od którego płatnik jest obowiązany pobrać zaliczkę na podatek.
Dotychczas sądy administracyjne orzekały korzystnie dla podatników, że w przypadku zapewnienia bezpłatnych noclegów pracownikom oddelegowanym za granicę, przychód nie powstaje. Tak uznał m.in. WSA w Poznaniu w wyroku z 23 listopada 2018 r., sygn. akt I SA Po 530/18, WSA w Opolu w wyroku z 29 sierpnia 2018 r., sygn. akt I SA/Op 142/18, WSA w Rzeszowie z 17 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 277/18 - orzeczenia nieprawomocne, czy NSA w wyroku z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1970/14. Jednak omówiony wyrok NSA z 29 listopada 2018 r. nie kontynuuje jednolitej dotychczas linii orzeczniczej. Jego rozstrzygnięcie, że bezpłatny nocleg zapewniony przez pracodawcę pracownikowi oddelegowanemu do pracy za granicą należy uznać za przychód z nieodpłatnych świadczeń, wpisuje się w stanowisko prezentowane przez organy podatkowe (por. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2019 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.431.2018.2.ENB, z 28 grudnia 2018 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.472.2018.1.MS2, z 26 października 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.479.2018.1.IR).
|