Rozliczenie podatków, gdy przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą we własnym mieszkaniu

Gdy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej przedsiębiorca wykorzystuje tylko część mieszkania (np. jeden pokój), wówczas zachodzi konieczność ustalenia, jaka część kosztów związanych z używaniem tego mieszkania przypada na prowadzoną działalność. Tylko bowiem te koszty mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wykazują związek z przychodami przedsiębiorcy. Warunku tego nie spełniają natomiast koszty służące celom prywatnym przedsiębiorcy (lub jego rodziny), zatem nie mogą być one ujęte w kosztach podatkowych.

Przepisy nie określają, w jaki sposób należy wydzielić koszty dotyczące działalności gospodarczej prowadzonej w prywatnym mieszkaniu. W niektórych przypadkach będzie to możliwe na podstawie liczników zainstalowanych w pomieszczeniach wykorzystywanych do działalności, albo billingów - w przypadku rozmów telefonicznych. Niekiedy przedsiębiorca będzie musiał "rozdzielać" koszty za pomocą ustalonego współczynnika. Takim współczynnikiem może być np. procentowy udział powierzchni mieszkania przeznaczonej na działalność do ogólnej powierzchni mieszkania. W praktyce jest to najczęściej stosowany klucz rozliczeniowy; jest on też akceptowany przez organy podatkowe.

Często prywatne mieszkanie, wykorzystywane do działalności, stanowi wspólność majątkową przedsiębiorcy i jego małżonka. Nie stanowi to jednak przeszkody do ujmowania kosztów używania tego mieszkania w kosztach uzyskania przychodów.

Czynsz za mieszkanie

Czynsz dotyczący części mieszkania wykorzystywanego na prowadzenie działalności gospodarczej można obliczyć przyjmując procentowy udział powierzchni mieszkania wykorzystywanej do działalności w ogólnej powierzchni mieszkania.

Media

Również wydatki z tytułu mediów (tj. energii elektrycznej, wody, ścieków, gazu, wywozu nieczystości, itp.) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w domu. Także tu, podobnie jak w przypadku czynszu, kosztem podatkowym mogą być tylko te media, które przypadają na prowadzoną działalność, a nie te, które służą celom prywatnym.

Nie ma problemu z rozdzieleniem kosztów mediów, jeżeli przedsiębiorca założył odrębne liczniki w celu pomiaru ich zużycia na potrzeby prowadzonej działalności.

Z kolei rozliczanie kosztów wszystkich mediów za pomocą współczynnika powierzchni może być niezasadne, a także dla przedsiębiorcy niekorzystne, np. gdy na potrzeby prowadzonej działalności zużywana jest ilość prądu/wody znacznie wyższa niż dla celów prywatnych. Można wówczas zastosować inny klucz rozliczeniowy, np. rozdzielać koszty proporcjonalnie do liczby zatrudnionych pracowników niepracujących w firmie domowników. Może to być właściwy miernik dla kosztów zużycia wody i ścieków.

Taki podział kosztu może być jednak niewłaściwy dla zużycia energii elektrycznej, która w zależności od prowadzonej działalności może się różnie kształtować. Jeśli tylko biuro znajduje się w mieszkaniu, wówczas energię zużywa np. oświetlenie czy komputer. Z kolei w mieszkaniu jest wiele innych urządzeń energochłonnych, jak lodówka, zmywarka, telewizor, także komputer, oświetlenie itp. Wówczas oczywiste jest, że więcej energii zużywa się na cele prywatne. Dlatego ustalając miernik należy brać pod uwagę także i te czynniki. Można ustalić procentowo, ile kosztów energii przypada na działalność, warto w tym celu sporządzić notatkę, jakie elementy były brane pod uwagę do ustalenia takiego wskaźnika. Jeśli będzie to miało logiczne uzasadnienie, organy podatkowe nie będą miały podstaw do zakwestionowania takich obliczeń.

Wydatki na rozmowy telefoniczne i Internet

Do oddzielenia kosztów rozmów służbowych od prywatnych nie można stosować współczynników, o których pisaliśmy w części dotyczącej czynszu czy mediów. W tym przypadku należy ustalić koszty faktycznie, rzeczywiście poniesione na rozmowy służbowe. Do tego celu może posłużyć komputerowy wydruk przeprowadzonych rozmów telefonicznych, czyli billing. Na billingu tym przedsiębiorca powinien opisać, które rozmowy służyły celom prowadzonej działalności gospodarczej.

Do kosztów uzyskania przychodów przedsiębiorca nie zaliczy natomiast abonamentu za prywatny telefon, który jest opłatą stałą, ponoszoną niezależnie od tego, czy telefon jest wykorzystywany do celów służbowych, czy nie.

Zasady dotyczące abonamentu telefonicznego dotyczą naszym zdaniem również opłat za "prywatny" Internet, wykorzystywany do działalności. Opłaty te płaci on niezależnie od tego, czy Internet służy celom firmowym, czy też nie.

Dodajmy, że gdyby natomiast przedsiębiorca założył telefon (lub Internet) w domu osobno po to, aby wykorzystywać go do celów firmowych, wówczas opłata za abonament telefoniczny (Internet) mogłaby zostać przez niego ujęta w kosztach podatkowych, i to w całości.

Odsetki od "prywatnego" kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup mieszkania

Gdy przedsiębiorca zaciągnie kredyt na zakup mieszkania do celów prywatnych, a następnie mieszkanie to przeznaczy (w całości lub w części) na cele firmowe, to nie ma przeszkód, aby odsetki od takiego kredytu zaliczał do kosztów uzyskania przychodów, w części, w jakiej przypadają na powierzchnię wykorzystywaną na działalność gospodarczą.

Podobnie uważają organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 lutego 2012 r., nr ITPB1/415-1154/11/HD:

"(...) zapłacone przez Wnioskodawczynię odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w części przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. (...) Wysokość odsetek podlegających zaliczeniu do kosztów należy wyliczyć w takiej proporcji, w jakiej pozostaje powierzchnia lokalu wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni lokalu (...) Bez znaczenia pozostaje natomiast fakt, iż uzyskany kredyt jest kredytem hipotecznym, jaki Wnioskodawczyni zaciągnęła jako osoba prywatna, nie jako przedsiębiorca. (...)"

WAŻNE: Przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytów (pożyczek) należy wziąć po uwagę, że nie są kosztem podatkowym odsetki od kredytów (pożyczek), które nie zostały zapłacone lub skapitalizowane.

Zwróćmy uwagę, że nie zawsze omawiane odsetki będą ujmowane w kosztach podatkowych, mimo ich zapłaty. Jeżeli bowiem przedsiębiorca postanowi prywatne mieszkanie wprowadzić do ewidencji środków trwałych, wówczas odsetki naliczone do dnia przekazania mieszkania do działalności zwiększają wartość początkową środka trwałego i stanowią koszty uzyskania przychodów dopiero poprzez odpisy amortyzacyjne (por. art. 22g ust. 3 ustawy o PDOF).

Amortyzacja prywatnego mieszkania lub jego części wykorzystywanego w działalności

Budynki lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej, podlegają amortyzacji podatkowej, jeżeli spełniają definicję środków trwałych, a podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu.

Przypomnijmy, że do środków trwałych zalicza się takie lokale (budynki), które m.in. stanowią własność lub współwłasność podatnika, zostały przez niego nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok (art. 22a ust. 1 ustawy o PDOF).

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym mieszkanie to zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Podstawą dokonywania tych opisów jest wartość początkowa mieszkania, która może być ustalana na zasadach ogólnych lub tzw. metodą uproszczoną.

W pierwszym przypadku wartość początkowa ustalana jest zgodnie z art. 22g ust. 1 ww. ustawy w zależności od formy jego nabycia. Przykładowo, gdy mieszkanie zostało nabyte w drodze zakupu, jego wartość początkową stanowi, w dużym skrócie, kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jeśli do prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywana jest tylko część lokalu (budynku) mieszkalnego, wówczas odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej mieszkania (budynku), odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia tej działalności, do ogólnej powierzchni użytkowej tego lokalu (budynku).

Z kolei w metodzie uproszczonej wartość początkową lokali (budynków) mieszkalnych, używanych przez właściciela na cele prowadzonej działalności gospodarczej, ustala się przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego lokalu (budynku) i kwoty 988 zł. Za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości (art. 22g ust. 10 ww. ustawy).

Dla lokali (budynków) mieszkalnych stawka z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych wynosi 1,5%. Jeżeli te lokale (budynki) można uznać za używane lub ulepszone, wówczas podatnicy mogą je amortyzować za pomocą indywidualnej stawki, przy czym okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (zob. art. 22j ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ustawy o PDOF).

Jeżeli na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywany jest lokal objęty spółdzielczym prawem własnościowym, wówczas amortyzuje się nie lokal, lecz nabyte spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu (stanowiące wartość niematerialną i prawną), jeżeli nadaje się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres jego używania na potrzeby działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (zob. art. 22b ust. 1 ww. ustawy). Wartość początkową takiego prawa ustala się według ceny nabycia albo ww. metodą uproszczoną.

Do amortyzacji spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stosuje się roczną stawkę amortyzacyjną w wysokości 2,5%. Jeżeli jednak wartość początkowa tego prawa została ustalona metodą uproszczoną, wówczas stosuje się stawkę w wysokości 1,5% rocznie (art. 22m ust. 4 ustawy o PDOF).

WAŻNE: Lokale (budynki) mieszkalne, a także spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, których wartość początkowa została ustalona metodą uproszczoną, nie podlegają objęciu ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W artykule tym pominęliśmy przykłady dotyczące amortyzacji lokali mieszkalnych, pisaliśmy o tym jednak wielokrotnie na łamach naszego czasopisma, m.in. w  Biuletynie Informacyjnym nr 8 z 10 marca 2012 r., w artykule pt. "Gdy na potrzeby prowadzonej działalności wykorzystywana jest tylko część budynku".

Wydatki na zakup wyposażenia do mieszkania, na potrzeby działalności gospodarczej

Prowadzenie działalności gospodarczej w mieszkaniu wymaga od przedsiębiorcy zakupu różnego rodzaju sprzętów (np. mebli biurowych, komputera, itp.). Wydatki te przedsiębiorca, co do zasady, będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, z tym jednak zastrzeżeniem, że sprzęty te będą służyły wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej, a nie prywatnym celom przedsiębiorcy lub członków jego rodziny.

Przykładowo, jeżeli przedsiębiorca prowadzi w mieszkaniu biuro rachunkowe i kupi np. żelazko, to wydatków na ten zakup nie będzie mógł ująć w kosztach podatkowych, ze względu na brak związku z prowadzoną działalnością.

Niektóre sprzęty nabywane do prowadzonej działalności gospodarczej mogą spełniać definicję środka trwałego. Wówczas wydatki poniesione na ich nabycie powinny zostać ujęte w kosztach podatkowych dopiero poprzez odpisy amortyzacyjne.

Remont mieszkania wykorzystywanego na działalność

Przedsiębiorca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów również wydatki remontowe, w takiej części, w jakiej przypadają na część mieszkania, która jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie ma tu znaczenia, czy mieszkanie zostało zaliczone do środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych).

Wielokrotnie na łamach naszego czasopisma pisaliśmy, co należy rozumieć pod pojęciem remontu, krótko tylko przypomnijmy, że remont polega na odtworzeniu, przywróceniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego lokalu (budynku).

Koszty związane z używaniem mieszkania (lub jego części) do celów prowadzonej działalności gospodarczej ujmowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki".

Zasady dokumentowania kosztów na potrzeby księgi podatkowej uregulowane zostały w § 12-14 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Z przepisów tych wynika, że zasadniczo podstawą zapisu w księdze podatkowej są faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach.

W celu udokumentowania wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą, podatnik może sporządzić dowód wewnętrzny, z którego musi wynikać przedmiot operacji i wysokość kosztu (wydatku). Podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele, czyli będzie to faktura VAT wystawiona na podatnika.

Z kolei odpisy amortyzacyjne mogą być zaksięgowane w księdze podatkowej na podstawie dowodów księgowych albo w oparciu o ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli mieszkanie zostało zajęte na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, to podatek od nieruchomości dotyczący tego mieszkania powinien być zapłacony według stawki wyższej. Jeżeli na potrzeby działalności gospodarczej przedsiębiorca zajmie tylko część mieszkania, to od tej części zapłaci podatek według wyższej stawki, a od części służącej celom prywatnym - podatek według stawki niższej.

Takie stanowisko potwierdza również pismo Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z 30 czerwca 2011 r., będące odpowiedzią na interpelację poselską nr 22929. W piśmie tym czytamy:

"(...) osoba, która we własnym budynku mieszkalnym lub jego części prowadzi działalność gospodarczą, zobowiązana jest do uiszczenia podatku od nieruchomości według stawek określonych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (stawki wyższej, przewidzianej m.in. dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na działalność - przyp. red.).

Podkreślenia wymaga fakt, że części budynku mieszkalnego, które nie są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, będą podlegały opodatkowaniu według stawek określonych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy (stawki niższej, przewidzianej dla budynków mieszkalnych lub ich części służących celom mieszkalnym - przyp. red.). (...)"

Może mieć miejsce również taka sytuacja, że przedsiębiorca nie wydzieli części mieszkania na działalność, gdyż powierzchnia wykorzystywana do działalności służy także celom prywatnym. Do kwestii tej odniósł się Prezydent Miasta Łodzi w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 3 sierpnia 2007 r., nr IIIRF 31100/1/02/07:

"(...) Jeżeli zatem lokal mieszkalny lub jego część został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, ale powierzchnie zajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej służą jednocześnie celom mieszkalnym, to będą one korzystały ze stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. jak dla budynków mieszkalnych. (...)"