Ograniczone prawo rzeczowe do lokalu nie uprawnia do korzystania z ulgi na zabytki - interpretacja organu podatkowego

Tak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 stycznia 2024 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.706.2023.2.MK.

Podatniczka wyjaśniła, że przysługuje jej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w budynku mieszkalnym stanowiącym własność spółdzielni mieszkaniowej. Budynek ten jest wpisany do rejestru zabytków i podlega ochronie konserwatorskiej. W związku z posiadanym prawem podatniczka wnosi opłaty na fundusz remontowy w spółdzielni mieszkaniowej. We wniosku o interpretację spytała, czy w rozliczeniu podatku dochodowego za 2023 r., jako osobie uprawnionej do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w budynku będącym zabytkiem, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia w ramach ulgi na zabytki wpłat wnoszonych na fundusz remontowy? W jej ocenie, warunki do skorzystania z tego odliczenia są spełnione.

Organ podatkowy uznał, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. Wskazał, że zasady i warunki korzystania z ulgi na zabytki określa art. 26hb updof.

W kontekście wątpliwości podniesionych we wniosku o wydanie interpretacji zwrócił uwagę, że prawo odliczenia dotyczy 50% wydatków poniesionych w roku podatkowym tytułem wpłat na fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej lub spółdzielni mieszkaniowej utworzony, zgodnie z odrębnymi przepisami, dla zabytku nieruchomego wpisanego do rejestru zabytków lub znajdującego się w ewidencji zabytków.

Wysokość odliczanej kwoty ustala się w takim przypadku na podstawie:

• dowodów wpłat na fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej lub spółdzielni mieszkaniowej, lub
• zaświadczenia o wysokości wpłat w roku podatkowym wystawionym przez wspólnotę mieszkaniową lub spółdzielnię mieszkaniową.

Uprawnienie do odliczenia przysługuje podatnikowi, jeżeli w momencie poniesienia wydatków tytułem wpłat na fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej lub spółdzielni mieszkaniowej, tj. na dzień zapłaty należności, jest właścicielem lub współwłaścicielem zabytku nieruchomego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c-e ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Odliczenia można dokonać:

• od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 updof (tj. od dochodu podlegającego opodatkowaniu według skali podatkowej lub podatkiem liniowym),
• w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki; z tym, że kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez sześć lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokonano odliczenia.

Korzystając z ulgi na zabytki, trzeba również mieć na uwadze, że w kwocie odliczenia nie ujmuje się wydatków w części, w jakiej:

1) zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,

2) zostały uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej,

3) wykraczają poza zakres prac i robót określonych w pozwoleniu wojewódzkiego konserwatora zabytków lub zostały wykonane niezgodnie z pozwoleniem wojewódzkiego konserwatora zabytków,

4) zostały sfinansowane, dofinansowane lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Natomiast w razie gdy podatnik po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzyma zwrot odliczonych wydatków, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzyma ten zwrot.

Przechodząc do oceny prawnej sytuacji podatniczki, organ podatkowy wskazał, że z ulgi na zabytki mogą skorzystać:

• członkowie wspólnot i spółdzielni mieszkaniowych, którzy są właścicielami lokalu znajdującego się w nieruchomości będącej zabytkiem wpisanym do rejestru zabytków (przez co stają się współwłaścicielami zabytku),
• właściciele zabytku nieruchomego wpisanego do rejestru zabytków.

Natomiast z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że podatniczce przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu położonego w budynku wpisanym do rejestru zabytków.

Odnosząc się do tej kwestii, wyjaśnił, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym, na co wskazują przepisy:

• art. 244 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka,
• art. 17² ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 438 ze zm.), który stanowi, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu jest prawem zbywalnym, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji; jest ono ograniczonym prawem rzeczowym.

Z uregulowań ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika ponadto, że członkowie spółdzielni oraz osoby niebędące członkami spółdzielni - którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, są obowiązane do świadczeń na tworzony przez spółdzielnię fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Prawem tych osób jest z kolei możliwość żądania zawarcia umowy przeniesienia własności lokalu (po spełnieniu określonych warunków). W przypadku gdy spółdzielnia na mocy jednostronnej czynności prawnej, ustanowiła dla siebie odrębną własność lokalu, przeniesienie własności lokalu może nastąpić wyłącznie na rzecz członka albo osoby niebędącej członkiem spółdzielni - którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu.

Konkludując, organ podatkowy stwierdził, że: "(...) dopiero ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości gruntowej i części wspólnych budynku, w którym znajduje się lokal mieszkalny.

Z ulgi na zabytki nie skorzysta więc każdy członek spółdzielni mieszkaniowej, skoro warunkiem odliczenia wpłaty na fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej jest bycie właścicielem lub współwłaścicielem zabytku nieruchomego. Uprawnienie takie nie dotyczy członków spółdzielni mieszkaniowej, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokalu mieszkalnego, np. typu lokatorskiego lub własnościowego. Ulga dotyczy wyłącznie osób, które mają własność lokalu znajdującego się w nieruchomości będącej zabytkiem wpisanym do rejestru zabytków w momencie ponoszenia wydatku na fundusz remontowy, co wprost wynika z art. 26hb ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Oznacza to, że podatniczka jako posiadacz spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, położonego w budynku będącym zabytkiem nieruchomym stanowiącym własność spółdzielni mieszkaniowej, pomimo dokonywania wpłat na fundusz remontowy spółdzielni, nie może skorzystać z ulgi na zabytki.