Działalność gospodarcza prowadzona przez małżonków - skutki w VAT

Małżonkowie prowadzą odrębnie działalność gospodarczą i oboje są czynnymi podatnikami VAT. W październiku 2023 r. zawarli umowę na podstawie której ustanowili rozdzielność majątkową. W wyniku zawartej umowy o podział majątku wspólnego małżonka otrzymała na wyłączną własność lokal użytkowy, który wcześniej był wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej przez małżonka (z tytułu jego zakupu małżonek odliczył podatek VAT i wprowadził go do ewidencji środków trwałych). Czy nieodpłatne przekazanie małżonce w wyniku podziału majątku wspólnego lokalu użytkowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Czy czynność taka powoduje obowiązek wystawienia faktury?

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że ustawodawca nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Ponadto żaden z przepisów ustawy o VAT nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. 

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2023 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.498.2022.2.KK Dyrektor KIS wyjaśnił, że: "(...) na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług małżonkowie nie są uznawani za jeden podmiot podatkowy, bowiem każdy z nich, wykonując samodzielnie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest odrębnym podatnikiem tego podatku. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. (...) Dopuszczalne jest dokonywanie czynności cywilnoprawnych między małżonkami pozostającymi w małżeńskiej wspólności majątkowej, jeżeli czynności te dotyczą sfery objętej zakresem ich działalności gospodarczej. Niezależnie więc od istniejących stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami, w transakcjach zawieranych pomiędzy nimi mamy do czynienia z wykonywaniem czynności opodatkowanych pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami. Zatem transakcje dokonywane pomiędzy nimi, jako osobami prowadzącymi odrębnie działalność gospodarczą, stanowią dostawę towarów lub świadczenie usług, które to czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (podkreślenie redakcji) (...)".

Z kolei z przepisów ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Ustawodawca określił także przypadki, w których pomimo, że towary są przekazywane nieodpłatnie, to czynności te rodzą obowiązek podatkowy w VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez podlegającą opodatkowaniu dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

• przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
• wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak podkreślił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2023 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.284.2023.2.KS: "(...) Jeżeli (...) podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane) (...)".

Zatem w przedstawionej sytuacji spełnione zostały przesłanki zawarte w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, tj. małżonek jest podatnikiem podatku VAT, a przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, przy nabyciu którego przysługiwało jemu prawo do odliczenia podatku naliczonego i z którego to prawa podatnik skorzystał.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2023 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.345.2023.1.DS wyjaśnił, że: "(...) nieodpłatne wydanie (przekazanie) z Pana przedsiębiorstwa w wyniku podziału majątku wspólnego lokali na rzecz Pana małżonki stanowiło nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (podkreślenie redakcji) (...)".

Wątpliwości Czytelnika dotyczą również obowiązku wystawienia faktury. Przypomnijmy, iż zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zdaniem organów podatkowych obowiązujące przepisy nie nakładają na podatników żadnych formalnych obowiązków w zakresie dokumentowania fakturami nieodpłatnych dostaw towarów. Powyższe potwierdził Dyrektor KIS w ww. interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2023 r. podkreślając, że:

"(...) z art. 106a pkt 1 w powiązaniu z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, fakturę wystawia się, jeśli dokumentuje ona sprzedaż (rozumianą m.in. jako odpłatna dostawa towarów). Przepis art. 7 ust. 2 powołanej ustawy zrównuje nieodpłatne przekazanie towarów z dostawą, jednak tylko dla celów opodatkowania.

Natomiast nieodpłatne wydanie (przekazanie) z Pana przedsiębiorstwa w wyniku podziału majątku wspólnego lokali na rzecz Pana małżonki stanowiło nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Nie wypełniało jednak definicji sprzedaży, gdyż mimo że doszło do dostawy, to nie doszło do odpłatności ze strony nabywcy - Pana żony. Odbiorca (Pana żona) otrzymująca ww. lokale nieodpłatnie nie poniosła ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług. Nie można zatem w takiej sytuacji wystawić faktury, o której mowa w art. 106b ust. 1 ustawy.

Na brak możliwości wystawienia faktury wskazuje również treść art. 106e ustawy, w którym wśród elementów faktury wymieniono m.in. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto), czy kwotę należności ogółem, jako kwoty należne sprzedawcy od nabywcy. Skoro jednak transakcja jest nieodpłatna, kwoty te nie mogłyby znaleźć się na takiej fakturze, a brak takich pozycji skutkowałby wadliwością dokumentu sprzedaży (...)".

Od kilku lat jestem czynnym podatnikiem VAT. W październiku 2023 r. wraz z małżonką (nieprowadzącą działalności gospodarczej) zakupiłem nieruchomość z przeznaczeniem na potrzeby mojej firmy (nie mamy rozdzielności majątkowej). Faktura została wystawiona na dane obojga małżonków. Czy pomimo tego przysługuje mi prawo do odliczenia VAT z faktury zakupu tej nieruchomości?

Prawo do odliczenia VAT przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz jeśli towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast kwotę VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających m.in. z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Trzeba mieć na uwadze, że w art. 88 ustawy o VAT wymieniono przypadki, kiedy faktury nie stanowią podstawy do odliczenia. W ustawie o VAT nie wymieniono jednak ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawianej na dwa lub więcej podmiotów (w tej sytuacji na dane obojga małżonków).

Powyższe oznacza, że w sytuacji wskazanej w treści pytania małżonkowi (jako czynnemu podatnikowi VAT) co do zasady przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury, o której mowa w pytaniu. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, np.:

• z dnia 27 maja 2022 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.159.2022.1.AMA: "(...) w niniejszej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione - przy założeniu, że nie wystąpią okoliczności wymienione w art. 88 ustawy - Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz zakupiona nieruchomość (lokal mieszkalny) będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT poprzez wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci biura rachunkowego. W konsekwencji, zainteresowanej będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w całości z faktury dokumentującej zakup tego lokalu (pomimo, że na fakturach oprócz danych zainteresowanej znajdą się również dane jej małżonka oraz faktura nie będzie zawierała numeru NIP) (...)";
• z dnia 13 września 2022 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.444.2022.1.IZ: "(...) Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT w pełnej wysokości (prawo do odliczenia 100% kwoty VAT wykazanej na fakturach wystawionych przez inwestora) z tytułu wydatków na apartament, w tym wydatków związanych z jego wyposażaniem i nabyciem prawa do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych, niezależnie od tego, że apartament będzie wchodził w skład majątku wspólnego Wnioskodawcy i żony, a faktury zostaną wystawione na Wnioskodawcę oraz żonę (faktura z danymi dwojga nabywców). Tylko bowiem Wnioskodawca będzie z niego korzystał, i to wyłącznie dla celów działalności opodatkowanej VAT (...)";
• z dnia 8 marca 2023 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.7.2023.2.OS: "(...) przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych już przez deweloperów faktur dokumentujących wydatki poniesione na nabycie przedmiotowych nieruchomości. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Jednocześnie należy wskazać, że przysługuje Panu ww. prawo do odliczenia podatku pomimo, że na ww. fakturach dokumentujących wpłaty na nabycie przedmiotowych nieruchomości oprócz Pana danych, znajdują się również dane Pana żony oraz okoliczność, że te nieruchomości będą stanowiły majątek wspólny małżonków (...)".

W 2016 r. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej kupiłem samochód osobowy. Z tytułu jego nabycia odliczyłem 50% VAT. W marcu 2023 r. wycofałem samochód z działalności i przekazałem go na potrzeby osobiste. Następnie we wrześniu 2023 r. aktem darowizny przekazałem go żonie. Czy przy takich czynnościach należało naliczać podatek VAT?

Kwestię rozliczenia podatku VAT przy wycofaniu samochodu osobowego z działalności gospodarczej oraz jego przekazaniu na cele osobiste podatnika reguluje art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu opodatkowaniu podatkiem VAT, oprócz odpłatnej dostawy towarów podlega także nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, a w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne darowizny. Należy jednak pamiętać, że wymienione czynności podlegają opodatkowaniu, pod warunkiem że podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z pytania wynika, że podatnik w momencie zakupu przedmiotowego samochodu skorzystał z prawa do odliczenia i odliczył VAT w ograniczonym zakresie, tj. 50% kwoty VAT naliczonego. Oznacza to, że dla czynności przekazania pojazdu na cele osobiste zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, w konsekwencji czynność taka będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Warto dodać, że przekazanie składnika majątku (tj. samochodu) na cele prywatne może się wiązać z korektą VAT naliczonego, odliczonego od nabycia tego samochodu. Jeżeli podatnik miał prawo odliczyć VAT od zakupu pojazdu samochodowego do wysokości określonego limitu (50% kwoty VAT naliczonego), to w związku z jego wycofaniem z działalności, co do zasady, może dokonać korekty VAT naliczonego in plus - o ile wycofanie to nastąpi w tzw. okresie korekty. Zgodnie z art. 90b ustawy o VAT okres korekty, licząc od miesiąca, w którym nabyto pojazd samochodowy, wynosi: 60 miesięcy - gdy wartość początkowa samochodu przekracza 15.000 zł lub 12 miesięcy - gdy wartość początkowa samochodu nie przekracza 15.000 zł. Jednakże w opisywanej sytuacji nieodpłatne przekazanie samochodu na cele prywatne nastąpiło po upływie ww. terminów, co oznacza, że wszelkie zmiany sposobu wykorzystywania pojazdu pozostają bez wpływu na zrealizowane przy jego nabyciu prawo do odliczenia VAT.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania nieodpłatnego przekazania w formie darowizny ww. samochodu na rzecz małżonki, należy stwierdzić, iż w takim przypadku podatnik w momencie dokonania tej czynności nie działał już w charakterze podatnika a czynność ta nie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2023 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.354.2023.1.AKR. Czytamy w niej:

"(...) Z okoliczności sprawy wynika, że samochód w dniu przekazania w formie darowizny nie był już wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Darowizna na rzecz Pana żony stanowi zwykłe wykonanie prawa własności. Tym samym, zbył Pan samochód stanowiący majątek prywatny, korzystając z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Skutkiem tego, zamierzona czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (podkreślenie redakcji) (...)".