Przedsiębiorcy z różnych powodów decydują się na wycofanie nieruchomości z majątku prowadzonej przez nich działalności gospodarczej (stanowiący środek trwały w firmie). Czynność ta rodzi określone konsekwencje w podatku VAT.
Co do zasady opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju (przy czym dla celów VAT towarami są także nieruchomości stanowiące środki trwałe).
Za taką dostawę uważa się również wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej i przekazanie jej na cele prywatne podatnika - jeśli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Tak wynika z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.
Uwaga
W świetle ustawy o VAT przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Natomiast, jeżeli podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od nabycia nieruchomości, czy wydatków na jej ulepszenie (lub nawet przysługiwało prawo do odliczenia w stosunku do wydatków na remont budynku ale nie stanowiące ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), to czynność taka nie podlega opodatkowaniu VAT. Podobnie stwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.929.2021.2.PRP, tj.: "(...) w sytuacji gdy przy zakupie nieruchomości nie przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z kolei przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do wydatków na remont budynku, które - jak wskazano we wniosku - nie stanowią ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w konsekwencji w świetle przepisów ustawy o VAT nie stanowią wytworzenia nieruchomości, to nieodpłatne wycofanie tej nieruchomości z działalności gospodarczej i przeniesienie jej do majątku osobistego (prywatnego) nie będzie spełniało przesłanek wynikających z art. 7 ust. 2 ustawy i nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...)".
W praktyce może mieć miejsce sytuacja, w której nieruchomość, stanowiąca środek trwały w firmie w odniesieniu do której odliczono podatek VAT przekazywana jest do majątku prywatnego w celu wynajmu.
W tym miejscu należy wyjaśnić, że dla celów VAT najem prywatny stanowi działalność gospodarczą, a osoba fizyczna wynajmująca nieruchomość, w ramach prywatnego najmu, uznawana jest za podatnika VAT. Najem prywatny zasadniczo podlega opodatkowaniu VAT, z uwzględnieniem ustawowych zwolnień (podmiotowych i przedmiotowych), na tych samych zasadach, jak wynajem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Zatem podatnik VAT w związku z wycofaniem z indywidualnej działalności gospodarczej nieruchomości w odniesieniu do której odliczył podatek VAT i przekazaniem jej do majątku prywatnego - w celu wynajmu prywatnego opodatkowanego podatkiem VAT - nie ma konieczności wykazania VAT należnego z tytułu "wycofania" nieruchomości z działalności gospodarczej, ani też obowiązku korekty VAT.
Powyższa kwestia była rozpatrywana przez Dyrektora KIS w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.624.2021.1.WR, czy z dnia 8 kwietnia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.5.2022.3.KT. W tej pierwszej czytamy:
"(...) w odniesieniu do nieruchomości, które ma Pan zamiar dalej wynajmować, nie będzie miał zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie nastąpi tutaj bowiem dostawa towaru na Pana cele osobiste. Jak wynika z opisu zdarzeń przyszłych, nieruchomość po wycofaniu z działalności gospodarczej, przeznaczona będzie do dalszego wynajmu i nadal będzie wykorzystywana przez Pana w sposób ciągły dla celów zarobkowych do wykonywania czynności opodatkowanych. Co za tym idzie czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) w związku z wycofaniem z majątku nieruchomości stanowiących środek trwały Pana przedsiębiorstwa i przekazaniem tych nieruchomości do majątku prywatnego - w celu wynajmu prywatnego opodatkowanego podatkiem od towarów i usług - nie ma Pan obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy (...)".
Jeżeli wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej (stanowiącej wcześniej środek trwały w firmie) jest czynnością opodatkowaną VAT, to należy ją opodatkować stosując właściwą stawkę VAT (lub zwolnienie z VAT), tak jak przy sprzedaży nieruchomości. Co do zasady dostawa nieruchomości podlega opodatkowaniu w wysokości 23% lub w wysokości 8% - gdy jest to dostawa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym albo podlega zwolnieniu z opodatkowania - w przypadku ziszczenia się przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a lub pkt 2 ustawy o VAT.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, jeśli jest ona dokonywana po 2 latach od pierwszego zasiedlenia. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
Uwaga
Jeżeli budynek (oraz grunt, z którym ten budynek jest trwale związany) zostanie wycofany z działalności gospodarczej i przekazany na cele osobiste po 2 latach od pierwszego zasiedlenia, to czynność będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.
Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2022 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.789.2021.2.EB stwierdził, że: "(...) nieodpłatne przeniesienie własności części nieruchomości zabudowanej budynkiem socjalno-usługowo-magazynowym na potrzeby własne wspólników spółki, będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy (...)".
W rozpatrywanej sprawie Dyrektor KIS uznał, że planowana dostawa (przekazanie do majątku osobistego wspólników) budynku spełnia przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do zastosowania zwolnienia od podatku, bowiem:
Odnośnie określenia podstawy opodatkowania należy kierować się przepisami art. 29a ust. 2 ustawy o VAT zgodnie z którymi, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.
W tym zakresie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.56.2021.2.JM, tj.: "(...) podstawą opodatkowania jest wprawdzie cena nabycia lub koszt wytworzenia towaru lecz skorygowana na dzień, w którym dochodzi do nieodpłatnego przekazania przedmiotowego towaru. Zatem w omawianej sytuacji na podstawie art. 29a ust. 2 ustawy podstawą opodatkowania będzie cena nabycia towarów rozumiana jako cena zaktualizowana na moment dokonania nieodpłatnego przekazania towaru, czyli cena jaką Wnioskodawca uzyskałby za wybudowane mieszkania w dniu ich nieodpłatnego przekazania wspólnikom spółki. Tym samym przy nieodpłatnym przekazaniu mieszkań na rzecz wspólników za podstawę opodatkowania Wnioskodawca powinien przyjąć cenę jaką uzyskałby za przedmiotowe mieszkania w dniu ich przekazania wspólnikom (podkreślenie redakcji) (...)".
Wycofanie z działalności gospodarczej nieruchomości może powodować obowiązek skorygowania odliczonego VAT (tzw. korekty in minus). Korekta dokonywana jest bowiem, jeżeli czynność ta korzysta ze zwolnienia z VAT i jeżeli wycofanie nastąpi w tzw. okresie korekty. Okres korekty dla nieruchomości (środków trwałych) wynosi 10 lat, licząc od roku, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania.
Korekty takiej dokonuje się jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż (wycofanie z działalności gospodarczej nieruchomości). Stanowi o tym art. 91 ust. 5 ustawy o VAT w związku z art. 91 ust. 7 ustawy.
| Przykład
W 2015 r. podatnik prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą nabył lokal użytkowy o wartości brutto: 150.000 zł i w tym samym roku wprowadził go do ewidencji środków trwałych (nieruchomość została oddana do użytkowania). Od zakupu tej nieruchomości podatnik odliczył VAT w całości. Podatnik nie ponosił wydatków na ulepszenie lokalu. W maju 2022 r. zdecydował się na wycofanie lokalu z działalności gospodarczej i przekazał ten lokal do majątku prywatnego. Z powyższego wynika, że wycofanie nieruchomości korzysta ze zwolnienia z VAT, następuje bowiem po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. W tej sytuacji wystąpi obowiązek skorygowania (zmniejszenia) odliczonego VAT, gdyż wycofanie nieruchomości z działalności nastąpi w okresie 10-letnim - liczonym od roku, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania, czyli od 2015 r. Okres korekty obejmuje lata 2022-2024. Przekazując nieruchomość na cele prywatne podatnik w 2022 r. musi skorygować 3/10 kwoty VAT odliczonej od zakupu tej nieruchomości (korekta za lata 2022-2024). Kwotę tej korekty (in minus) podatnik musi uwzględnić w rozliczeniu VAT za miesiąc, w którym nastąpiło przekazanie. |
Ten sam okres korekty (10-letni) należy przyjąć również do wydatków modernizacyjnych przekraczających 15.000 zł (do wydatków o niższej wartości stosuje się roczny okres korekty). W tym przypadku okres korekty należy liczyć od roku, w którym nakłady modernizacyjne (ulepszona nieruchomość) zostały oddane do użytkowania.
Z kolei obowiązek dokonania korekty VAT in plus może powstać, gdy wycofanie nieruchomości z działalności nie korzysta ze zwolnienia z VAT, a podatnik odliczał VAT na podstawie wskaźnika proporcji.
| ||||||||||||
|
||||||||||||
