Nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika uznaje się na mocy art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług. Jeśli więc nieodpłatne świadczenie usług służy celom innym niż działalność gospodarcza podatnika, to podlega ono opodatkowaniu VAT.
W art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT nie zdefiniowano pojęcia: "cele inne niż działalność gospodarcza podatnika". W orzecznictwie zaś przyjmuje się, że opodatkowaniu w ramach art. 8 ust. 2 ustawy o VAT podlega tylko takie nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika, które służąc celom osobistym tego podatnika lub jego pracownikom (ich celom bezpośrednio konsumpcyjnym), nie ma jednocześnie żadnego związku z działalnością przedsiębiorstwa podatnika, nie służy mu w jakikolwiek sposób lub służy mu jedynie w sposób niezamierzony, znikomy lub wtórny/pośredni (vide: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 885/11, orzeczenie prawomocne).
W innym wyroku Sąd zwrócił uwagę, że istotna jest relacja pomiędzy korzyścią jaką odnosi pracownik na tle korzyści samego przedsiębiorstwa. Tylko jeżeli korzyść pracownika ma drugorzędne znaczenie nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu usług. Natomiast w przypadku gdy pracownik osiąga korzyść majątkową w postaci dodatkowego "benefitu", a korzyść jaką odnosi przedsiębiorstwo ma znaczenie drugoplanowe występuje nieodpłatne świadczenie usług, które powinno podlegać opodatkowaniu VAT (vide: wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 942/12, orzeczenie prawomocne).
Podobnie przyjmują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych stwierdzając, że jeżeli nieodpłatne świadczenie usług wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, to wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu, nie zostanie spełniona (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 maja 2013 r., nr ITPP1/443-194/13/TS).
Reasumując |
Aby stwierdzić, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, niezbędne jest ustalenie celu takiego świadczenia, jak również korzyści, jakie z tego świadczenia płyną dla pracownika, a jakie dla pracodawcy (podatnika). Zasadnicze znaczenie ma bowiem stwierdzenie, kto uzyskuje dominującą korzyść z nieodpłatnego świadczenia usługi – jeśli pracodawca (podatnik), to świadczenie takie jest nieopodatkowane VAT (vide: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1559/07, orzeczenie prawomocne).
Spółka wykupiła dobrowolną polisę ubezpieczeniową dla pracownika udającego się w zagraniczną podróż służbową. Dodatkowo wykupiła obowiązkowe ubezpieczenie w celu uzyskania wizy dla tego pracownika. W obu przypadkach uposażonym jest pracownik. Czy w tej sytuacji spółka powinna wykazać VAT należny z tytułu nieodpłatnego świadczenia usług na rzecz pracownika?
Aby udzielić odpowiedzi na pytanie Czytelnika należy przede wszystkim ustalić, czy ww. świadczenia na rzecz pracownika związane z wykupem polisy ubezpieczeniowej zostały dokonane na cele związane z działalnością gospodarczą czy też na cele osobiste pracownika. Należy więc "wyważyć" korzyść osobistą pracownika i korzyść przedsiębiorstwa prowadzonego przez Czytelnika wynikającą z wykupu ww. polisy ubezpieczeniowej dotyczącej zagranicznej podróży służbowej.
Podróżą służbową jest wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadań służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy (art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy – Dz. U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.). A zatem zagraniczne podróże odbywane przez pracownika Czytelnika mają na celu realizację zadań służbowych związanych z wykonywaną pracą na rzecz firmy poza jej siedzibą/poza krajem.
Z tym, że z pytania nie wynika, co jest przedmiotem dobrowolnego ubezpieczenia wykupionego przez pracodawcę, czy obejmuje ono koszty leczenia, transportu, usług assistance, czy też jest to ubezpieczenie w zakresie odpowiedzialności cywilnej, utraty lub uszkodzenia bagażu. Nie wiemy też, czy wykupienie na rzecz pracownika ww. polisy stanowi zabezpieczenie się pracodawcy np. przed ewentualnymi, nieprzewidzianymi wydatkami związanymi z kosztami leczenia za granicą, co do których pracodawca ma obowiązek ich zwrotu pracownikowi. Przykładowo pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej przysługuje w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej zwrot udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą, a w razie zgonu pracownika za granicą, pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju (§ 19 ust. 1 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej – Dz. U. poz. 167). Natomiast warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż wyżej wymieniony określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania (art. 775 § 3 Kodeksu pracy).
Gdyby więc pracodawca był zobowiązany do zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w trakcie zagranicznej podróży służbowej w razie zaistnienia określonych zdarzeń, to wykupując na rzecz pracownika polisę ubezpieczeniową, nie kieruje się on chęcią zapewnienia korzyści temu pracownikowi, lecz sam zabezpiecza się na wypadek powstania obowiązku zwrotu należności przysługujących z tytułu podróży służbowej delegowanemu pracownikowi (np. eliminuje ryzyko ponoszenia wysokich kosztów hospitalizacji pracownika za granicą), a więc korzyść wynikającą z ubezpieczenia pracownika ponosi de facto pracodawca. Pracownik natomiast uzyskuje realną korzyść majątkową przejawiającą się brakiem obowiązku pokrywania kosztów składki z własnego majątku, jednocześnie zyskując ochronę ubezpieczeniową w przypadku zaistnienia zdarzeń przewidzianych w zawartej umowie ubezpieczeniowej.
Czytelnik powinien więc przeanalizować, kto odnosi realną korzyść z tytułu wykupionej polisy ubezpieczeniowej związanej z zagraniczną podróżą służbową. Jeśli korzyści te leżą po stronie pracodawcy, to nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług podlegającym VAT. Jeśli zaś leżą one po stronie pracownika, to ma miejsce nieodpłatne świadczenie usług, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT korzysta ze zwolnienia od podatku (jako usługa świadczona przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek – spółka "wykupując" polisę ubezpieczeniową i zawierając umowę z ubezpieczycielem, pełni rolę ubezpieczającego i występuje w interesie ubezpieczonego, tj. swojego pracownika, działając na jego rachunek).
Inaczej jest w przypadku obowiązkowego ubezpieczenia związanego z uzyskaniem wizy przez pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową. Jeśli pracownik nie uzyska takiej wizy (wskutek braku ubezpieczenia) pozwalającej na wjazd na terytorium danego kraju, to nie może on wykonywać za granicą obowiązków wynikających ze stosunku pracy. Jeżeli więc z wyjazdami pracownika wiąże się obowiązek wykupienia ubezpieczenia przez pracodawcę (wymagany przepisami kraju, do którego pracownik podróżuje), to nie jest to przysporzenie majątkowe dla pracownika, lecz tylko jeden z elementów niezbędnych do zapewnienia przez pracodawcę prawidłowej realizacji zadań służbowych. W konsekwencji występuje tutaj nieodpłatne świadczenie usług na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika wyłączone z zakresu opodatkowania VAT.
Na marginesie należy dodać, że opłacana przez spółkę składka ubezpieczeniowa w imieniu ubezpieczonych na rzecz ubezpieczyciela, nie stanowi wynagrodzenia spółki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia na rzecz pracownika tej spółki (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 października 2012 r., nr IPPP1/443-766/12-2/PR).
Reasumując |
Jeśli pracodawca uzyskuje korzyści z tytułu polisy ubezpieczeniowej wykupionej dla pracownika odbywającego podróż służbową – to nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu VAT. Natomiast, jeżeli z polisy korzysta wyłącznie pracownik, to wykupienie jej przez pracodawcę stanowi nieodpłatne świadczenie usług, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT korzysta ze zwolnienia od podatku.
Wykupienie obowiązkowego ubezpieczenia związanego z uzyskaniem wizy przez pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową jest nieodpłatnym świadczeniem usług na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika, wyłączonym z zakresu opodatkowania VAT.
|