Opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi a podatek VAT

Zadania gmin oraz obowiązki właścicieli nieruchomości dotyczące utrzymania czystości i porządku, a także warunki wykonywania działalności w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów regulują przepisy ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391 ze zm.). Z art. 3 tej ustawy wynika m.in., że utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Gminy zobowiązane są do zapewnienia czystości i porządku na swoim terenie i stworzenia warunków niezbędnych do ich utrzymania, w tym w szczególności obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi, nadzorują gospodarowanie tymi odpadami oraz ustanawiają selektywne ich zbieranie.

Ponadto, w myśl art. 6c ww. ustawy, gminy obowiązane są do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Z kolei art. 6h tej ustawy obliguje właścicieli nieruchomości do ponoszenia na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Obowiązek ponoszenia tej opłaty powstaje, co do zasady, za każdy miesiąc, w którym na danej nieruchomości zamieszkuje mieszkaniec. Stawka opłaty stanowi iloczyn liczby mieszkańców zamieszkujących daną nieruchomość, lub ilości zużytej wody z danej nieruchomości, lub powierzchni lokalu mieszkalnego oraz stawki opłaty ustalonej przez radę gminy.

Uwaga

Niezależnie od przyjętych w danej gminie szczegółowych zasad naliczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi obowiązek jej uiszczenia ciąży na właścicielu nieruchomości

Wobec powyższego, właściciel nieruchomości - na mocy art. 6m ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - musi złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

W przypadku niezłożenia ww. deklaracji albo uzasadnionych wątpliwości co do danych w niej zawartych, wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość tej opłaty, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze.

Opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowią dochód gminy, co wynika wprost z art. 6r ust. 1 ww. ustawy.

» Obciążanie najemców nieruchomości kosztami z tytułu wywozu nieczystości a podatek VAT

Co do zasady, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby jednak dane świadczenie można było uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Ponadto, aby czynność była opodatkowana VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Biorąc pod uwagę (co już wykazano powyżej), że organizacja odbioru odpadów jest obowiązkiem gminy nałożonym w drodze ustawy, to gmina w tym zakresie nie jest uznawana za podatnika VAT. Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, że w istocie mamy do czynienia z "daniną publiczną". Opłata ustalana jest bowiem w sposób określony w ustawie i stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym. Tym samym gmina, z tytułu realizacji ww. zadania jest wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co oznacza, że pobierane przez nią opłaty nie podlegają VAT.

Tak uznał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2013 r., nr IPTPP1/443-360/13-4/AK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 24 maja 2013 r., nr ITPP2/443-201/13/AK.

W związku z powyższym, powstała wątpliwość, w jaki sposób, właściciel nieruchomości powinien obciążać najemców nieruchomości kosztami wywozu nieczystości: refakturą w trybie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, fakturą z zastosowaniem odpowiedniej dla danej usługi stawki VAT czy też notą księgową?

W wydawanych interpretacjach indywidualnych, organy podatkowe powołując się na art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stwierdzają, że koszty opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu lokalu stanowią wraz z czynszem - obrót z tytułu usług najmu. W przypadku najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku lokali użytkowych należy zastosować stawkę VAT w wysokości 23%.

Takie stanowisko zawarte jest przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 października 2013 r., nr ITPP4/443-508/13-6/OS, oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 sierpnia 2013 r., nr ITPP1/443-551a/13/DM. W tej ostatniej stwierdzono, że: "(…) zobowiązanie z tytułu tych opłat wobec gminy ciąży na wynajmującym jako właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku zapłaty tej opłaty. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu tej opłaty. Niezależnie jednak od tego czy zwracana wynajmującemu przez najemcę kwota ww. opłaty została wyłączona z czynszu, czy też stanowi jego element kalkulacyjny, zawsze jest ona należnością obciążającą wynajmującego. Natomiast obowiązek najemcy w stosunku do wynajmującego stanowi zobowiązanie cywilnoprawne uregulowane w zawartej umowie, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi najmu nieruchomości.

Zatem, przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa najmu lokali użytkowych i mieszkalnych, a koszty dodatkowe (w tym za wywóz nieczystości) są elementem tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opłaty te stanowią wraz z czynszem obrót z tytułu świadczenia usług najmu. Tym samym, opłata za wywóz nieczystości, którą Spółka obciąża najemców podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla świadczonych usług najmu. (…)"

Podobnie uznał także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 21 października 2013 r., nr IPTPP4/443-519/13-4/BM, według którego, skoro przedmiotem świadczenia na rzecz najemcy jest usługa główna, tj. wynajem lokalu mieszkalnego, a opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest kosztem dodatkowym stanowiącym element wynagrodzenia należnego wynajmującemu, to przedmiotowa opłata, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT jest świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu nieruchomości.

Jak czytamy w ww. interpretacji: "(…) Istotnym w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż Gmina jest właścicielem lokali będących przedmiotem umowy najmu. W tej sytuacji Gmina występuje wobec najemców jako właściciel tych nieruchomości i wynajmujący, a nie jako Organ władzy nakładający na nich obowiązek uiszczania opłat za zagospodarowanie odpadami komunalnymi. Zatem przeniesienie tej opłaty przez Gminę na najemców tych lokali rodzi inny stosunek niż wynikający z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Wobec powyższego, w stosunku do opłat za gospodarowanie odpadami pobieranych przez Wnioskodawcę od najemców lokali mieszkalnych Wnioskodawca nie występuje jako Organ władzy, zatem czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemcy jest usługa główna, tj. wynajem lokalu mieszkalnego, a opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest kosztem dodatkowym stanowiącym element wynagrodzenia należnego wynajmującemu. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, przedmiotowa opłata jest świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu lokalu mieszkalnego. (…)"

Od 1 lipca 2013 r. koszt gospodarowania odpadami komunalnymi ponoszony jest przez właściciela nieruchomości w formie opłat wpłacanych na rzecz gminy i ma charakter nieopodatkowanej podatkiem VAT daniny publicznej. Zdaniem fiskusa w przypadku świadczenia usług najmu nieruchomości koszty te stanowią element kalkulacyjny czynszu (jako wynagrodzenie za kompleksową usługę najmu nieruchomości), który (łącznie z kosztem za wywóz nieczystości) podlega opodatkowaniu z zastosowaniem właściwych stawek VAT.