Rozliczenie VAT od zakupów opłaconych kartą paliwową - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej

(interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 maja 2013 r., nr IPPP2/443-100/13-5/MM)

Spółka oddawała swoim klientom samochody osobowe do odpłatnego używania na podstawie umów leasingu lub umów najmu. Dodatkowo oferowała możliwość dokonywania na stacjach benzynowych bezgotówkowych zakupów (paliw, płynów samochodowych oraz artykułów spożywczych), przy wykorzystaniu tzw. kart paliwowych. Karty te spółka zamawiała u współpracujących ze spółką koncernów paliwowych (dalej: operatorzy), a następnie udostępniała je swoim klientom. Z umowy zawartej z operatorami wynikało, że spółka występuje względem tych operatorów jako nabywca towarów i usług oraz jest odpowiedzialna za uregulowanie należności wynikających z zaewidencjonowanych na kartach paliwowych zakupów. Spółka wyjaśniła, że pomiędzy operatorami a klientami nie istnieje żaden stosunek prawny. Operatorzy wystawiali faktury na spółkę z tytułu transakcji dokonywanych przy użyciu kart paliwowych, a następnie spółka wystawiała faktury na swoich klientów za wydatki opłacone przy ich użyciu. Dodatkowo spółka wskazała, że operatorzy - zgodnie z zawartymi umowami - udzielają spółce rabatu na koniec danego okresu rozliczeniowego na podstawie zakupów zrealizowanych przy użyciu kart paliwowych. Spółka natomiast niejednokrotnie fakturowała klientów ustalając cenę za nabywane towary i usługi w wysokości wyższej niż cena wynikająca z faktur wystawionych przez operatorów, realizując tym samym marżę na działalności, której przedmiotem był m.in. obrót paliwem. Spółka miała zatem realny wpływ na cenę towarów i usług nabywanych przez klientów. Ponadto, na spółce ciążyły obowiązki ponoszenia roszczeń reklamacyjnych (np. co do ilości dostarczonych towarów i usług).

W tym stanie faktycznym spółka uznała, że zobowiązana jest do wykazania podatku należnego z tytułu transakcji z klientami. Ma jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych od operatorów dokumentujących zakup towarów i usług, w tym zakup paliwa, dokonanych przy użyciu kart paliwowych.

Organ podatkowy zgodził się z tym stanowiskiem. W uzasadnieniu przywołał art. 7 ust. 8 ustawy o VAT i uznał, że w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Przepis ten dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie nieprzetworzonym odsprzedaje go swojemu kontrahentowi. Podobne regulacje występują również przy świadczeniu usług (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Zdaniem organu podatkowego, w analizowanej sprawie spółka występuje jako drugi podmiot w łańcuchu dostaw. Ma ona wpływ na istotne elementy kształtujące obrót danym towarem (świadczeniem danej usługi), m.in. na kształtowanie ceny towarów i usług, ponosi odpowiedzialność za wady fizyczne i prawne produktów nabywanych przez klientów, a także ciążą na niej obowiązki związane z ponoszeniem roszczeń reklamacyjnych w stosunku do sprzedawanych towarów i usług. Czynności dokonywane pomiędzy spółką a jej klientem stanowią zatem odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu VAT, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Natomiast co do możliwości odliczenia VAT przez spółkę z faktur otrzymanych od operatorów, organ podatkowy wyjaśnił, że podstawowym warunkiem odliczenia VAT jest związek wydatku z czynnościami opodatkowanymi. Przypomniał również, że - co do zasady - nie można odliczać VAT od zakupu paliwa do samochodów osobowych (i niektórych innych pojazdów samochodowych). Wynika to z art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. nr 247, poz. 1652 ze zm.). Ograniczenie to nie dotyczy jednak paliwa do ww. samochodów (pojazdów), gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub oddanie ich w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu, itp. i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Mając na uwadze te regulacje, organ podatkowy wyjaśnił:

"(…) W sytuacji, gdy nabywanymi towarami są paliwa (które są tankowane jedynie do pojazdów będących przedmiotem umowy najmu lub leasingu), uznać należy, że nabywane są one w imieniu Zainteresowanego, który faktycznie ponosić będzie koszty z tym związane, dlatego spełniona będzie ogólna zasada dotycząca prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem przyjąć należy, że Spółka nabywa paliwo, które następnie odsprzedaje Klientom. W związku z tym, podatek naliczony związany z paliwem nabywanym przy wykorzystaniu kart paliwowych nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 4 ustawy nowelizującej (ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. - przyp. red.), gdyż paliwo to jako towar handlowy stanowi przedmiot dalszego obrotu - odsprzedaży. Należy więc przyjąć, iż paliwa te są towarem wykorzystywanym do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca spełnia warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a mianowicie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. (…)"

Od redakcji:

Opisana interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest bardzo istotna, głównie ze względu na kontrowersyjny wyrok NSA z 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1177/11. Przypomnijmy, że w tym wyroku NSA uznał, że podatnik, który udostępnia karty paliwowe (pośrednik), świadczy jedynie usługę finansową. Nie jest on natomiast sprzedawcą paliwa. Takie stanowisko oznacza, że faktura wystawiona zarówno przez koncern paliwowy na pośrednika, jak i faktura wystawiona przez pośrednika na ostatecznego nabywcę paliwa są fakturami pustymi, gdyż nie dokumentują rzeczywistej transakcji. Nie uprawniają zatem do odliczenia VAT. Więcej na ten temat pisaliśmy w Biuletynie Informacyjnym nr 2 z br., w artykule pt. "Rozliczenie VAT od zakupu paliwa, gdy zapłaty dokonano kartą paliwową".