Użytkowanie wieczyste a podatek VAT - pytania i odpowiedzi

Istotą użytkowania wieczystego gruntów jest to, że właścicielem gruntu pozostaje gmina lub Skarb Państwa, natomiast budynki i urządzenia wzniesione na tym gruncie stają się własnością wieczystego użytkownika. Tak samo jest w przypadku budynków i budowli, które użytkownik nabył przy zawarciu umowy o oddaniu gruntu w użytkowanie wieczyste.

Uwaga

Własność budynków i urządzeń, która przysługuje użytkownikowi, jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Użytkowanie wieczyste jest prawem terminowym, ograniczonym czasowo. Maksymalny termin trwania użytkowania wynosi 99 lat, a minimalny 40 lat. Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty uiszcza właścicielowi gruntu opłatę roczną przez cały czas trwania użytkowania.

Dla ustanowienia prawa wieczystego użytkowania konieczne jest zawarcie umowy w formie aktu notarialnego, a następnie wpisanie tego prawa do księgi wieczystej.

Oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa do użytkowania wieczystego zdefiniowane zostało jednoznacznie jako dostawa towarów. Wynika to z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT.

W przypadku gdy przedmiotem dostawy jest prawo wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego, nie ma problemu z ustaleniem podstawy opodatkowania. Stanowi ją bowiem wartość transakcji pomniejszona o kwotę należnego VAT.

Natomiast w sytuacji ustanawiania czy zbywania prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego, należy wziąć pod uwagę art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepisu art. 29 ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a).

W świetle powyższego gmina ma obowiązek wyodrębnienia z podstawy opodatkowania budynku, budowli bądź ich części wartości gruntu oddawanego w użytkowanie wieczyste, co wiąże się z odmiennym momentem powstania obowiązku podatkowego.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jeżeli zatem użytkownik wieczysty dokonuje zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są budynki, nie powinien wyodrębniać z podstawy opodatkowania wartości gruntu.

W sytuacji gdy prawo wieczystego użytkowania zabudowanego gruntu jest przedmiotem sprzedaży - moment powstania obowiązku podatkowego określa art. 19 ust. 10 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania. Wartości prawa wieczystego użytkowania nie wyodrębnia się z podstawy opodatkowania, a zatem prawo to opodatkowane jest w tym samym momencie co dostawa budynków, budowli lub ich części. Oznacza to, że prawo wieczystego użytkowania sprzedawane wraz z obiektem budowlanym opodatkowane jest z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30. dnia od dnia wydania.

Moment powstania obowiązku podatkowego dla oddania gruntu w użytkowanie wieczyste został uregulowany w art. 19 ust. 16b ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu.

Niezależnie zatem od tego czy ustanawiane jest prawo wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanej, czy niezabudowanej, obowiązek podatkowy uzależniony jest od uiszczenia poszczególnych opłat z tego tytułu, przy czym jeśli nie są one uiszczane terminowo - obowiązek podatkowy powstaje z upływem terminu ich płatności.

Dla dostawy gruntów niezabudowanych (a także dla dostawy, której przedmiotem jest prawo wieczystego użytkowania gruntów) ustawodawca VAT nie określił odrębnie momentu powstania obowiązku podatkowego. Powstaje on zatem na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wydania towaru, a jeśli dostawa powinna być potwierdzona fakturą - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 7. dnia od dnia wydania.

Otrzymanie zaliczki na poczet transakcji, o której mowa w pytaniu rodzi obowiązek podatkowy w VAT również na zasadach ogólnych, czyli z chwilą jej otrzymania. Czynność tę należy udokumentować fakturą zaliczkową, którą wystawia się - w myśl § 10 rozporządzenia w sprawie faktur - nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano zaliczkę.

Obowiązek podatkowy przy zbyciu prawa wieczystego użytkowania zabudowanego gruntu powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30. dnia od dnia wydania.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu, w stosunku do pierwszej, otrzymanej 20 maja 2013 r. części należności obowiązek podatkowy powstał w dniu otrzymania wpłaty. Podobnie powstał obowiązek podatkowy w stosunku do kolejnych 10% należności wpłaconych w dniu podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości, tj. 3 czerwca 2013 r.

Pozostała część należności będzie płatna w trzech ratach. Obowiązek podatkowy w stosunku do tych rat powstanie jednak 3 lipca 2013 r., tj. 30. dnia od dnia podpisania aktu notarialnego.

Aby ustalić wysokość stawki VAT obowiązującej dla zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego, należy przeanalizować brzmienie przepisów § 7 ust. 7 pkt 1 i § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie VAT. Wynika z nich, że zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli:

• podlega opodatkowaniu według stawki 8% - w sytuacji gdy budynki te lub budowle albo ich części opodatkowane są stawką 8%,
   
• korzysta ze zwolnienia z VAT - jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z kolei w przypadku gdy sprzedawany jest obiekt budowlany opodatkowany według stawki podstawowej - na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT - sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym obiekt ten jest posadowiony również opodatkowana jest stawką podstawową.