Skutki błędnego rozliczenia czynności w ramach importu usług

Kupujemy różne usługi od kontrahentów zagranicznych. Czasem mamy wątpliwości, czy usługę rozliczyć w ramach importu usług. Dla bezpieczeństwa, od takich usług rozliczamy VAT (należny i naliczony). Czy takie postępowanie może wywołać negatywne dla nas konsekwencje finansowe?

Na początku przypomnijmy, że zakup większości usług od kontrahentów zagranicznych zobowiązuje nabywcę do rozliczenia VAT. Kontrahent wystawia zatem fakturę bez VAT, a nabywca rozlicza import usług. Wystawia w tym celu fakturę wewnętrzną, w której wykazuje podatek należny z uwzględnieniem właściwej dla usługi stawki VAT. Podatek ten "przekształca" się w VAT naliczony, o ile występuje związek zakupu z czynnościami opodatkowanymi i nie zachodzą ustawowe wyjątki w odliczaniu VAT od danego zakupu. Ostatecznie zatem rozliczenie importu usług jest neutralne dla podatnika (VAT należny i naliczony są sobie równe).

Istnieją pewne wątpliwości, czy w przypadku, gdy podatnik dany zakup rozliczy w ramach importu usług, a organ podatkowy zakwestionuje to rozliczenie uznając, że import usług nie wystąpił, to czy wywoła to u podatnika negatywne konsekwencje. NSA w wyroku z 24 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 352/10 uznał, że w tym przypadku organ podatkowy powinien skorygować zarówno VAT należny, jak i naliczony, czyli że u podatnika nie powstaną żadne negatywne konsekwencje z niesłusznie wystawionej faktury wewnętrznej (tu: z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru, które - podobnie jak import usług - dokumentuje się fakturą wewnętrzną - Uwaga! Od 1 stycznia 2013 r. nie będzie obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych).

W tej sprawie organy podatkowe uznały, że jeżeli podatnik wystawi fakturę wewnętrzną, pomimo, że transakcja nie podlegała opodatkowaniu, ma obowiązek zapłacić VAT wykazany w tej fakturze. Taki wniosek wywiodły z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Sąd I instancji uznał jednak, że art. 108 nie ma zastosowania do faktur wewnętrznych. Tego rodzaju faktura dokumentuje podatek należny, który zasadniczo jest również podatkiem naliczonym. Efekt budżetowy rozliczenia takiej faktury jest zerowy. Ponadto, faktury takie nie są przekazywane na zewnątrz innym podmiotom (podatnik wystawiający fakturę wewnętrzną pozostawia ją w swojej dokumentacji). Nie ma zatem ryzyka, że jakikolwiek podmiot dokona odliczenia VAT z takiej faktury. Wewnętrzny charakter ww. faktur sprawia, że skutki podatkowe nieprawidłowego ich wystawiania mogą być skorygowane przez podatnika także w postępowaniu podatkowym, co czyni niezasadnym twierdzenie o bezwzględnym obowiązku zastosowania do tych faktur regulacji zawartej w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Stanowisko WSA poparł także NSA.

WAŻNE: NSA uznał, że wadliwe wystawienie faktury wewnętrznej do transakcji, która nie miała miejsca (tu: z tytułu WNT), nie grozi nadużyciem prawa. Organ podatkowy, który stwierdza takie uchybienie, jest zobligowany w takim przypadku do skorygowania zarówno VAT naliczonego, jak i należnego. W tym przypadku bowiem organ koryguje podatek, który został odliczony nie z tytułu wadliwie wystawionej faktury VAT, która nie dawała prawa do odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, lecz z uwagi na to, że podatnik wadliwie naliczył kwotę podatku należnego.

Podobnie orzekł WSA w Warszawie w wyroku z 23 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1694/10 (orzeczenie prawomocne). Do takiego stanowiska przychyla się również nasza redakcja.

Zaznaczamy jednak, że wyroki nie stanowią powszechnie obowiązującej wykładni prawa i nie wiadomo, czy organ podatkowy właściwy dla podatnika zająłby podobne stanowisko. Jeżeli jednak w przypadku błędnego zakwalifikowania czynności do WNT czy importu usług podatnik wejdzie w spór z fiskusem, ww. wyroki wskazują, że są szanse na wygranie tego sporu na drodze sądowej.