Zgodnie z art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) określonym prawem, w wyniku którego:
Jest to tzw. służebność gruntowa (bierna bądź czynna).
Ustanowienie służebności jest czynnością cywilnoprawną. Pojawia się w związku z tym wątpliwość, czy powinno ono podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?
Przypomnijmy, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.
| Przykład
Podatnik jest właścicielem nieruchomości. Nieruchomość sąsiadująca nie ma bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Jedyny dostęp do tej drogi możliwy jest przez nieruchomość podatnika. Podatnik wystąpił do sądu o ustanowienie służebności drogi koniecznej za wynagrodzeniem. Powstaje wątpliwość, czy czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. |
Rozstrzygnięciem podobnego zagadnienia zajął się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2011 r., nr IBPP4/443-1838/10/KG.
Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Sąd w drodze postanowienia ustanowił na rzecz podatnika służebność drogi koniecznej i zasądził od niego na rzecz gminy określoną kwotę tytułem wynagrodzenia za ustanowienie służebności.
Organ podatkowy uznał m.in., że: "(…) Świadczenie usług zachodzi nie tylko wówczas, kiedy następuje dobrowolnie (w wyniku umowy). Ma miejsce także wówczas, gdy następuje zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Jeżeli podmiot jest przymuszony (zobowiązany) do dokonania określonej czynności, wówczas uznaje się, że świadczy usługę, o ile można wyodrębnić podmiot, który jest jej beneficjentem. (…)"
Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził jednoznacznie, iż w opisywanej sprawie ustanowienie służebności gruntowej - drogi koniecznej, za które pobierane jest wynagrodzenie stanowi świadczenie usługi, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2011 r., nr ILPP1/443-63/11-2/AK.
Ustanowienie służebności gruntowej stanowi zobowiązanie się do powstrzymania od dokonania czynności (służebność bierna) lub do tolerowania czynności lub sytuacji (służebność czynna), a zatem wydaje się, że w przypadku gdy jest to czynność o charakterze odpłatnym - stanowić będzie świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
W swoich interpretacjach organy podatkowe podkreślają także, że nie każde zaniechanie czynności lub znoszenie stanów uważane jest za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.
Opodatkowaniu podlega tylko takie powstrzymanie się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, które:
W przypadku, gdy którykolwiek z tych warunków nie zostanie spełniony, zobowiązanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Odmiennie natomiast będzie przedstawiała się sytuacja ustanowienia służebności gruntowej o charakterze nieodpłatnym.
W takim przypadku należy wziąć pod uwagę przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
Nieodpłatne ustanowienie służebności będzie zatem podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy spełnione będą warunki określone w ww. przepisie, czyli gdy ustanowienie służebności (nieodpłatne) nie będzie miało związku z prowadzoną przez podatnika działalnością.
| Przykład
Spółka jako użytkownik wieczysty nieruchomości wybudowała budynek mieszkalny, w którym wyodrębniono własność poszczególnych lokali mieszkalnych. Lokale zostały sprzedane. Spółka ustanowiła na rzecz miasta służebność gruntową na przysługującym jej prawie wieczystego użytkowania aby nabywcy lokali mieli dostęp do drogi publicznej. Służebność ta ustanowiona została nieodpłatnie. |
W przedstawionym wyżej przykładzie ustanowienie służebności w celu umożliwienia nabywcom lokali dostępu do drogi publicznej ma związek z działalnością gospodarczą, w związku z czym nieodpłatne ustanowienie służebności nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Takie stanowisko potwierdza np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, z dnia 24 lutego 2012 r., nr IPTPP4/443-98/11-2/OS, w której czytamy m.in.: "(…) ustanowienie służebności będzie dokonane w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami, regulującą zasady gospodarowania nieruchomościami jednostek samorządu terytorialnego i będzie ustanowione w celu zapewnienia dostępu do drogi publicznej, a więc ma związek z działalnością Gminy. (…) tym samym nieodpłatne świadczenie usługi związanej z ustanowieniem służebności drogi koniecznej w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu. (…)"
Jednym z rodzajów służebności gruntowej jest służebność przesyłu, o której mowa w art. 3051-3054 Kodeksu cywilnego. Na podstawie art. 3051 K.c. nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń.
Jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z wymienionych w art. 49 § 1 urządzeń (urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne), przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.
Natomiast w sytuacji gdy przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z ww. urządzeń, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu, o czym stanowi przepis art. 3052 § 2 K.c.
Z powyższego wynika, że ustanowienie służebności przesyłu wiąże się z zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, zatem uznać należy, że otrzymywane wynagrodzenie za ww. czynności spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług i co do zasady podlega opodatkowaniu VAT.
Co istotne - ustanowienie służebności przesyłu podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (tj. zapłacone kwoty muszą stanowić wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego).
| Przykład
Podatnik na gruncie należącym do spółki ułożył linie światłowodowe. Spółka ustanowiła w formie aktu notarialnego na rzecz podatnika służebność przesyłu za określonym - jednorazowym wynagrodzeniem (odszkodowaniem). Czy tego rodzaju służebność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? |
Zagadnienie przedstawione w przykładzie rozpatrywane było przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2012 r., nr IPP2/443-1387/11-2/IG. Organ podatkowy uznał, iż spółka przez ustanowienie służebności przesyłu na rzecz innej firmy, wykorzystuje i będzie wykorzystała towar (w tym przypadku grunty wchodzące w skład przedsiębiorstwa), do celów zarobkowych. Tym samym, poprzez umożliwienie korzystania innemu podatnikowi z infrastruktury zainstalowanej na tych gruntach, będzie świadczyła odpłatną usługę w sposób ciągły, w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Usługa ta podlega zatem opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.
Dyrektor IS stwierdził ponadto, że: "(…) Świadczenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu jest wynagrodzeniem, a nie odszkodowaniem, co jednoznacznie wynika z przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego. Okoliczność, że wypłacone świadczenie nie ma charakteru ciągłego, okresowego, podobnego do czynszu dzierżawnego, nie oznacza, że czynność ustanowienia służebności przesyłu nie ma charakteru odpłatnego ani też, że jest to czynność jednorazowa, bowiem o częstotliwości w rozpatrywanym przypadku stanowi długotrwały stan obciążenia nieruchomości. (…)"
Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2012 r., nr ILPP1/443-1419/11-2/AW.
| ||||||||||||
|
||||||||||||
