Ustawa o VAT nie precyzuje, czy sprzedaż gotowych posiłków i napojów, które przeznaczone są do natychmiastowego spożycia (np. hot-dogi, hamburgery, lody, kawa w kubeczkach, itp.), powinna być uznana za dostawę towaru czy za świadczenie usług (jako usługa gastronomiczna czy kateringowa). Odpowiedź na to pytanie jest bardzo istotna, gdyż może wpłynąć na właściwą stawkę VAT (przykładowo - usługi kateringowe i gastronomiczne opodatkowane są zasadniczo według stawki 8%, a sprzedaż niektórych gotowych posiłków i dań może być opodatkowana stawką 5%).
Definicje usługi gastronomicznej i kateringowej
W klasyfikacji danej czynności pomocne może być rozporządzenie wykonawcze do dyrektywy unijnej w sprawie VAT (rozporządzenie wykonawcze Rady UE nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. - rozporządzenie to dostępne jest na naszej stronie internetowej www.przepisy.gofin.pl). Zgodnie z art. 6 tego rozporządzenia, usługi restauracyjne i kateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi kateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Za usługi kateringowe i restauracyjne nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.
Przyjmując tę definicję należałoby uznać, że jeżeli sprzedaży żywności czy napojów towarzyszą inne czynności, np. obsługa kelnerska (dostarczanie sztućców, talerzy, podawanie do stołu, sprzątanie ze stołu), mamy do czynienia odpowiednio z usługą gastronomiczną lub kateringową. Natomiast jeżeli takie czynności nie są wykonywane - transakcja powinna być uznana za dostawę towaru.
Podobne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 7 marca 2012 r., nr IPPP1/443-1725/11-2/AW. W tej sprawie i organ podatkowy przyznał, iż sprzedaż napojów "na wynos" jest dostawą towaru. Klienci nie oczekują bowiem dodatkowych świadczeń poza zakupem ww. produktów. Bez znaczenia jest, że ze sprzedażą tych towarów wiąże się wykonywanie przez pracownika pewnych czynności związanych z przygotowaniem napoju, jego podaniem, itp. Nie jest również istotne, że produkty wydawane są klientom w specjalnych opakowaniach. Czynnościom tym nie można bowiem przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. W związku z powyższym uznano, że w tym przypadku występuje kompleksowa dostawa towarów. Ponieważ w tej sprawie przedmiotem dostawy były napoje kawowe (m.in. kawa latte i cappuccino), sklasyfikowane przez urząd statystyczny w PKWiU 11.07.19.0 "Pozostałe napoje bezalkoholowe", organ podatkowy przyznał prawo do zastosowania do sprzedaży stawki 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT i poz. 31 załącznika nr 10 do tej ustawy.
Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2012 r., nr ILPP2/443-1546/11-2/SJ, uznał, że sprzedaż "na wynos" napojów kawowych, sklasyfikowanych w PKWiU 11.07.19.0, jest dostawą towaru, opodatkowaną według stawki 5%. Z tym że w tym przypadku sprzedaż odbywała się w ten sposób, iż klient płacił w kasie za napój, po czym samodzielnie dokonywał wyboru napoju na urządzeniu i samodzielnie je obsługiwał.
Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2011 r., nr IPTPP3/443-35/11-4/IB, za dostawę towaru uznał sprzedaż lodów "na wynos", przyznając jednocześnie prawo do zastosowania do sprzedaży stawki 5% (zgodnie z poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy o VAT- jeżeli zostały one prawidłowo sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 10.52.10.0).
Przetworzenie posiłku przed sprzedażą - dostawa towaru czy świadczenie usług?
W przypadku, gdy przed podaniem posiłku wymaga on przygotowania (np. rozmrożenia, podgrzania, ugotowania), organy podatkowe zazwyczaj uznają, że nawet jeżeli posiłek ten dostarczany jest "na wynos", mamy do czynienia ze świadczeniem usług. Tak uznał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 17 listopada 2011 r., nr IBPP2/443-901/11/BW. W tej sprawie restauracja dostarczała dania klientom m.in. poprzez dowóz. Organ podatkowy uznał, że w tym przypadku nie można stosować stawki 5%, jaka przysługuje dla dostawy gotowych posiłków i dań (z pewnymi wyjątkami) na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT i poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy. Ta stawka VAT dotyczy bowiem jedynie dostawy gotowych (tj. przygotowanych, przyprawionych i ugotowanych) posiłków i dań, zamrożonych lub pakowanych próżniowo lub w puszkach, zwykle pakowanych i etykietowanych z przeznaczeniem na sprzedaż. Dania te najczęściej wymagają bezpośrednio przed konsumpcją dodatkowych czynności, takich jak obróbka termiczna (podgrzanie, umieszczenie w kuchence mikrofalowej lub smażenie), gdyż w formie nieprzetworzonej nie są zdatne do bezpośredniego spożycia. Ponieważ jednak w przedmiotowej sprawie posiłki były przygotowywane w restauracji i były gotowe do spożycia, ostatecznie uznano, że występuje tu świadczenie usług, opodatkowane stawką 8% na podstawie § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 73, poz. 392 ze zm.) i poz. 7 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia (przy uwzględnieniu wyłączeń przewidzianych w tym przepisie - dotyczy np. sprzedaży określonych napojów alkoholowych).
Podobnie uznał również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2011 r., nr ILPP1/443-547/11-2/MK.
Zaznaczamy, że jeżeli dany produkt wymaga drobnej obróbki termicznej (np. w kuchence mikrofalowej), są szanse na to, aby organ podatkowy uznał tę czynność za dostawę towaru (piszemy o tym dalej).
Zapewnienie miejsca do spożycia posiłków (napojów) bez obsługi kelnerskiej
Pewne wątpliwości co do klasyfikacji czynności są w przypadku, gdy sprzedawca zapewnia stoliki do spożycia posiłku czy napojów, tacki czy serwetki, nie oferując jednocześnie żadnej obsługi kelnerskiej. Czy wówczas mamy do czynienia z dostawą towaru, czy świadczeniem usług? Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w przytoczonej już interpretacji indywidualnej z 7 marca 2012 r. uznał, że jeżeli klienci mają możliwość spożycia napojów na miejscu, to oznacza, że klient oczekuje od sprzedawcy dodatkowych świadczeń, tj. zapewnienia wygodnego i komfortowego miejsca do spożycia napojów. Ponadto spożycie napojów na miejscu wymaga wykorzystania odpowiedniej infrastruktury punktu gastronomicznego. Występują tu zatem dodatkowe czynności, które decydują o tym, że sprzedaż taką należy uznać za świadczenie usług.
Podobne stanowisko zaprezentował ten sam organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2011 r., nr IPPP1-443-600/11-4/PR, lecz ostatecznie - po ponownym przeanalizowaniu stanu faktycznego, uwzględniając skargę podatnika skierowaną do WSA, w interpretacji indywidualnej z 21 października 2011 r., nr IPPP1-4441-74/11-2/PR, uznał, iż dodatkowe czynności wykonywane w związku ze sprzedażą posiłku (tu: podgrzanie produktu, zapewnienie miejsca do spożycia posiłku) nie oznacza automatycznie, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług. Przyznał zatem, że sprzedaż hot-dogów i "produktów z pieca" na stacji benzynowej, gdzie klienci mogą skonsumować zakupione danie na stacji (większość stacji, na których można kupić np. hot-dogi, posiada miejsce do ich spożycia z ograniczoną liczbą miejsc siedzących) lub poza stacją, jest dostawą towaru. Klient nie oczekuje bowiem od sprzedającego żadnych dodatkowych czynności związanych z zakupem gotowego dania. Bez znaczenia jest to, że ze sprzedażą tych towarów wiąże się wykonywanie przez sprzedawcę dodatkowych czynności, np. polegających na podgrzaniu produktów, dodaniu sosu, itp., jak również fakt zapewnienia przez sprzedawcę wydzielonego miejsca, przeznaczonego na spożycie zakupionych przez klientów produktów. Nie ma również znaczenia, że klientom oferowane są jednorazowe tacki papierowe czy torebki i serwetki. Czynnościom tym nie można bowiem przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. Ostatecznie w tej interpretacji uznano, że sprzedaż hot-dogów i "produktów z pieca", które sklasyfikowane są jako gotowe posiłki i dania (PKWiU 10.85.1), opodatkowana jest stawką VAT 5% (art. 41 ust. 2a ustawy o VAT i poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy).
Podsumowując:
Naszym zdaniem, drobne czynności zmierzające do przygotowania posiłku (np. jego podgrzanie w mikrofalówce) i zapewnienie miejsca do jego spożycia, lecz bez żadnej obsługi kelnerskiej, są jedynie czynnościami towarzyszącymi dostawie towaru. Nie mają one bowiem charakteru dominującego i nie powinny wpływać na klasyfikację czynności. Stąd zasadne jest przyjęcie, że w tym przypadku mamy do czynienia z kompleksową dostawą towaru.
Mając jednak na uwadze również odmienne stanowiska organów podatkowych, należy liczyć się z tym, że jeżeli podatnik zapewnia stoliki do spożycia posiłku lub napojów, czynność może być uznana za świadczenie usług związanych z wyżywieniem, opodatkowane stawką 8% (pod pewnymi warunkami).
| ||||||||||||
|
||||||||||||
