Przychody i koszty przedsiębiorcy w świetle projektowanych zmian do ustawy o PIT i CIT

Projekt zmian w ustawach o podatku PIT i CIT przygotowany przez Ministerstwo Finansów ma służyć uszczelnieniu systemu podatków dochodowych oraz ograniczeniu mechanizmów optymalizacji podatkowej w zakresie dotyczącym prowadzenia działalności gospodarczej. W większości przypadków, te - w ocenie fiskusa - niekorzystne skutki, są wynikiem sądowej wykładni obowiązujących przepisów podatkowych. W razie wejścia w życie w 2013 r. proponowanych zmian podatnicy będą musieli stosować się do nowych rozwiązań. A zatem, choć przed ustawą zmieniającą jeszcze długi proces legislacyjny, warto już teraz poznać główne założenia nowelizacji.

Zbycie składników majątku związanych z działalnością gospodarczą nieujętych w ewidencji środków trwałych

Na tle obowiązującego aktualnie art. 14 ust. 2 pkt 1 updof wątpliwości budzi kwestia zaliczania do przychodów z działalności gospodarczej przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku związanych z tą działalnością, lecz nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Orzecznictwo sądowe nie zawsze przychyla się do stanowiska fiskusa, że w takim przypadku powstaje przychód z działalności. Problemy interpretacyjne w tym zakresie ma wyeliminować doprecyzowanie treści wspomnianego przepisu, którego zakres został rozciągnięty na składniki majątku, które nie zostały:

• ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pomimo takiego obowiązku,
   
• zaliczone do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwagi na to, że przewidywany okres ich używania był równy lub krótszy niż rok.

Opodatkowanie spółki komandytowo-akcyjnej i jej wspólników

Resort finansów chce poddać dwupoziomowemu opodatkowaniu spółki komandytowo-akcyjne. W tym celu proponuje uznać te spółki za podatnika CIT, mimo że nie mają one osobowości prawnej. Wprowadzenie tego rozwiązania spowoduje, że w trakcie roku spółka będzie opłacać zaliczkowo podatek CIT od osiąganych dochodów, a dodatkowo jej wspólnicy zapłacą podatek CIT lub PIT, gdy dojdzie do podziału zysku wypracowanego przez spółkę.

Nowe regulacje mają zlikwidować preferencję podatkową, dzięki której możliwe jest odraczanie opodatkowania dochodu osiąganego przez akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych. Zgodnie bowiem z wykładnią sądową, u akcjonariuszy takich spółek obowiązek podatkowy powstaje zasadniczo dopiero po podziale zysku.

Konsekwencją uznania spółek komandytowo-akcyjnych za podatników CIT jest szereg zmian dostosowawczych w ustawie o PIT oraz wprowadzenie przepisów przejściowych (np. w zakresie rozliczenia straty z działalności gospodarczej poniesionej do końca 2012 r. przez komplementariuszy w przypadku dalszego prowadzenia lub zaprzestania przez nich prowadzenia działalności gospodarczej).

Szacowanie dochodu z transakcji między podmiotami powiązanymi i obowiązek dokumentowania takich transakcji

Fiskus chce uzyskać szersze uprawnienia w zakresie szacowania dochodów podatników, gdy stwierdzone zostanie zawarcie transakcji na warunkach nierynkowych z podmiotem powiązanym. Proponuje się m.in., by uznać występowanie powiązań również w przypadku zawierania transakcji z jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej (np. między spółką osobową a jej wspólnikiem). Dopuszczalne ma być również korygowanie przez organy podatkowe dochodu w razie jego oszacowania, gdy dochodzi do ustalenia warunków nierynkowych między podmiotami krajowymi. Umożliwi to uniknięcie podwójnego ekonomicznego opodatkowania podmiotów krajowych. Zrównana więc zostanie sytuacja podmiotów krajowych z sytuacją podmiotów zagranicznych, w przypadku których tego rodzaju rozwiązania miały wcześniej zastosowanie.

W projekcie ustawy nowelizacyjnej przewiduje się także rozszerzenie obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej na transakcje:

• dotyczące zawarcia umowy (statutu) spółki niemającej osobowości prawnej, innej niż spółka kapitałowa w organizacji, umowy wspólnego przedsięwzięcia oraz umów o podobnym charakterze; w takim przypadku dokumentacji podlegają w szczególności zasady podziału zysku lub straty,
   
• zawierane między podmiotami krajowymi i ich zakładami zagranicznymi położonymi poza granicami Polski, mające wpływ na dochód osiągnięty w Polsce, oraz między podmiotami zagranicznymi i ich zakładami zagranicznymi prowadzonymi w Polsce, mające wpływ na dochód podlegający przypisaniu temu zakładowi.

Nowa redakcja przepisów o "niepodzielonym zysku"

W obu ustawach o podatku dochodowym proponuje się doprecyzowanie pojęcia "niepodzielonego zysku", który stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w razie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Z treści nowelizowanych przepisów wynika wprost, że zakres tego pojęcia obejmuje niewypłacone wspólnikom zyski uzyskane przez spółkę przekształcaną, jak również zyski przekazane na inne kapitały (fundusze) niż kapitał zakładowy spółki przekształcanej. W obecnym stanie prawnym sądy administracyjne nie zgadzają się z taką interpretacją przepisów podatkowych.

Przychody i koszty związane z przekazywaniem świadczeń w naturze

Wbrew stanowisku fiskusa, sądy administracyjne uznają, że wydanie świadczenia rzeczowego celem zwolnienia się ze zobowiązania (np. wydanie składnika majątku wspólnikowi tytułem dywidendy rzeczowej), nie skutkuje w spółce kapitałowej powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy. Nowelizacja ustawy o PIT i CIT przewiduje wprowadzenie regulacji, które mają położyć kres sporom na tym tle.

Stosownie do proponowanych rozwiązań, uregulowanie zobowiązania poprzez wydanie świadczenia niepieniężnego u podatników PIT i CIT regulujących zobowiązanie w ten sposób będzie skutkowało powstaniem przychodu ustalanego według wartości zobowiązania, chyba że wyższa okaże się wartość rynkowa takiego świadczenia. Nowe przepisy określają również, jak ustalić wartość przychodu w związku z otrzymaniem takiego świadczenia niepieniężnego, a także sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów w razie zbycia przedmiotu takiego świadczenia lub wykorzystywania go w prowadzonej działalności.

Ograniczenia dotyczące tzw. "niedostatecznej kapitalizacji" spółek

Obowiązujące przepisy ustawy o CIT, odnoszące się do zjawiska tzw. niedostatecznej kapitalizacji, stanowią o wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów określonej części odsetek od pożyczki udzielonej spółce przez podmioty powiązane z nią bezpośrednio, tj. przez udziałowca posiadającego minimum 25% udziałów (akcji) spółki lub przez "spółkę siostrę" (tj. spółkę mającą tego samego udziałowca, który w obu spółkach posiada minimum 25% udziałów/akcji). Na zakres tego ograniczenia wpływa wielkość zadłużenia spółki (podatnika).

Resort finansów zamierza rozszerzyć stosowanie tego ograniczenia również na podmioty powiązane pośrednio ze spółką (podatnikiem), które posiadają udział w jej kapitale zakładowym lub w kapitale "spółki siostry". Jednocześnie, w celu wyeliminowania pojawiających się wątpliwości interpretacyjnych, proponuje się taką zmianę treści przepisów, aby wynikało z nich wprost, że termin "zadłużenie" nie odnosi się wyłącznie do zadłużenia z tytułu pożyczek.

Obecnie dużą trudność sprawia podatnikom interpretacja omawianych przepisów także w części dotyczącej obliczania odsetek wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Przepisy w tym zakresie są wyjątkowo zagmatwane. Dlatego w projekcie zmian doprecyzowaniu ulega zapis odnoszący się do sposobu liczenia takich odsetek.

W przepisach przejściowych przewidziano jednak, że nowe regulacje nie będą miały zastosowania do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota pożyczki (kredytu) zostanie faktycznie przekazana podatnikowi przed dniem wejścia w życie proponowanych zmian.

Proponowane zmiany przepisów mają wejść w życie od 1 stycznia 2013 r.