Zakup usług gastronomicznych, kateringowych oraz posiłków profilaktycznych a odliczenie VAT

Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną VAT niejednokrotnie na cele tej działalności dokonują zakupu usług gastronomicznych, kateringowych, a także posiłków profilaktycznych. Ich wątpliwości budzi możliwość odliczenia VAT z faktur za ich zakup. Wprawdzie zasadą jest, że podatnicy mogą odliczać VAT od nabytych towarów i usług w takim zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jednak jest to możliwe z uwzględnieniem ustawowych ograniczeń i wyłączeń.

Zakup usług gastronomicznych

Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanych przez niego faktur z tytułu nabycia towarów i usług, w takim zakresie, w jakim dokonane zakupy mają związek z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Stanowi o tym art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Wprawdzie przepisy wprost nie wskazują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, aby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia VAT, jednak przyjmuje się, że związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni (patrz ramka).

Należy podkreślić, na co zwracają uwagę także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (istnienie związku zakupu z wykorzystywaniem do wykonywania czynności opodatkowanych) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak określono w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, odliczenia VAT nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

• nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,
• usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a (zgodnie z tym przepisem w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi).

Trzeba zwrócić uwagę, że art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w powyższym brzmieniu obowiązuje od początku 2021 r. Do końca 2020 r., podatnicy nie mieli prawa do odliczenia VAT od nabywanych usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Na temat tego wyłączenia wypowiedział się TSUE w wyroku z dnia 2 maja 2019 r., w sprawie C-225/18. TSUE odniósł się do usług noclegowych i gastronomicznych refakturowanych na rzecz innych podmiotów. Z wyroku tego wynika, że podatnik, który nie świadczy usług turystyki, pozbawiony jest prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych - także, gdy odprzedaje je innym podmiotom. Natomiast podatnik świadczący usługi turystyczne nie może być pozbawiony tego prawa (chyba że stosuje do opodatkowania usług turystycznych procedurę VAT marża - wówczas zgodnie z art. 119 ust. 4 ustawy o VAT prawo do odliczenia VAT od usług zakupionych dla bezpośredniej korzyści turysty nie przysługuje). W świetle wyroku TSUE prawo do odliczenia VAT powinno dotyczyć jedynie podatników rozliczających VAT od usług turystyki na zasadach ogólnych.

Stanowisko TSUE potwierdził także NSA w wyroku z dnia 22 listopada 2019 r., sygn. akt I FSK 1259/17.

Aktualne przepisy w zakresie VAT dostępne są w serwisie www.przepisy.gofin.pl.

Usługi kateringowe

Posługując się definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, przyjmuje się, że usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji czy innym lokalu. Katering oznacza natomiast dostarczenie przygotowanych posiłków w miejsce wskazane przez zamawiającego, np. do siedziby firmy.

W świetle powyższego usługi kateringowe stanowią odrębne usługi od usług gastronomicznych. Z uwagi na odmienny charakter tych usług nie można uznać, że do usług kateringowych znajdzie zastosowanie ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Taki pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 czerwca 2020 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.115.2020.2.ICz.

Zakup kompleksowej usługi

W praktyce zdarza się, że podatnicy VAT na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej dokonują zakupu usług szkoleniowych, usług organizacji konferencji, w skład których wchodzą m.in. usługi gastronomiczne.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych prezentują pogląd, że zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania VAT powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, to usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa świadczenia (lub więcej czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o VAT.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.268.2018.1.ISK, stwierdził, że w świetle art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatek naliczony z tytułu nabycia m.in. usług gastronomicznych - co do zasady - nie podlega odliczeniu. Ograniczenie to nie ma jednak zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem zakupu jest kompleksowa usługa konferencyjna, czyli co do istoty jedna usługa, na którą składają się poszczególne elementy, w tym usługi gastronomiczne czy noclegowe.

Inaczej mówiąc, jeżeli przedmiotem nabycia jest kompleksowa usługa organizacji szkolenia lub konferencji, czyli co do istoty jedna usługa, na którą składają się poszczególne elementy, w tym usługi gastronomiczne, to podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w całości (pod warunkiem istnienia związku zakupu z wykonywaniem czynności opodatkowanych).

VAT od posiłków profilaktycznych

Pracodawca, jak stanowi art. 232 Kodeksu pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych.

Rodzaje tych napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania określa rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r. nr 60, poz. 279 ze zm.). Z przepisów tam zawartych wynika, że pracownik musi otrzymać posiłki w formie jednego dania gorącego oraz napojów, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania wspomnianych posiłków, może zapewnić pracownikowi możliwość spożycia posiłku w czasie pracy w inny sposób, w szczególności przez przekazanie produktów umożliwiających przygotowanie posiłku we własnym zakresie lub bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłku.

Posiłki profilaktyczne należy zapewnić m.in. pracownikom wykonującym prace związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu, powyżej poziomów określonych w § 3 ust. 1 rozporządzenia.

Prawo do odliczenia VAT od zakupu posiłków profilaktycznych uzależnione jest od formy, w jakiej zostały one nabyte. Jeśli nabycie posiłków następuje w ramach usługi gastronomicznej (tzn. gdy pracodawca nabywa posiłki profilaktyczne w miejscu, w którym są one przygotowywane i podawane, np. w restauracji lub barze), to podatnik nie ma prawa do odliczenia VAT z faktury dokumentującej zakup posiłków nabywanych w ramach tej usługi.

Natomiast, jeżeli nabycie posiłków następuje w formie usługi kateringowej, tj. usługi polegającej na przygotowywaniu i dostarczaniu gotowych posiłków do odbiorców zewnętrznych, wówczas pracodawcy (podatnikowi) przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu ich nabycia.

Taki pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 5 kwietnia 2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.8.2022.1.KO.

W powołanej interpretacji organ zwrócił uwagę, że jeżeli usługodawca zakwalifikował świadczoną przez siebie usługę jako usługę gastronomiczną i w taki sposób wykazał ją na fakturze, to podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT. W przypadku kwestionowania charakteru nabytej usługi, jeżeli faktycznie polegała ona na dostarczeniu żywności i została zrealizowana poza lokalem sprzedawcy, podatnik może zwrócić się do sprzedawcy o wystawienie faktury korygującej, z której jednoznacznie będzie wynikać, że doszło do transakcji, której przedmiotem jest nabycie posiłku profilaktycznego, a nie jak zostało to pierwotnie wskazane, usługi gastronomicznej. Dopiero wówczas podatnik będzie mógł skorzystać z prawa do odliczenia VAT wykazanego na fakturze.

Zdaniem Dyrektora KIS prawo do odliczenia VAT przysługuje natomiast z faktur dokumentujących zakup posiłków profilaktycznych (opisanych jako posiłek regeneracyjny, danie gotowe, posiłek profilaktyczny, usługa kateringowa) w zakresie, w jakim stanowią one posiłki wydawane na rzecz pracowników fizycznych.

W innej interpretacji indywidualnej, tj. z dnia 5 kwietnia 2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.7.2022.1.KO, Dyrektor KIS odmówił prawa do odliczenia VAT z faktur dotyczących zakupu posiłków profilaktycznych dla pracowników nadzoru. Zdaniem organu podatkowego konieczność zapewnienia przez podatnika posiłków profilaktycznych dla pracowników nadzoru nie wynika z żadnych przepisów, jak również nie jest niezbędna dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Pracownicy nadzoru są zobowiązani świadczyć pracę niezależnie od możliwości otrzymania posiłków profilaktycznych. To do pracownika należy decyzja, czy skorzysta z możliwości spożycia posiłku profilaktycznego, zatem zależy ona wyłącznie od woli pracownika i nie przekłada się na działalność opodatkowaną pracodawcy. Zdaniem organu zapewnienie pracownikom nadzoru posiłków profilaktycznych służy zaspokajaniu osobistych, prywatnych potrzeb pracowników i odbywa się bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Ponadto w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.18.2022.1.IK, Dyrektor KIS stwierdził, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu posiłków dla pracowników nadzoru udokumentowanych fakturą, na której w nazwie towaru/usługi widnieje "usługa gastronomiczna".

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)