Dotacja podmiotowa i celowa w księgach i sprawozdaniu finansowym instytutu badawczego

Jesteśmy instytutem badawczym. Na sfinansowanie realizacji zadań wynikających z ustawy i statutu otrzymujemy z budżetu państwa dotacje: podmiotową i celowe. Jak należy ująć te dotacje w księgach i jak wykazać je w sprawozdaniu finansowym naszego instytutu?

Definicja i rodzaje dotacji

Definicję dotacji zawiera art. 126 ustawy o finansach publicznych. Stanowi on, że przez dotacje rozumie się podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie ustawy o finansach publicznych, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dotacje dzielą się na podmiotowe, przedmiotowe i celowe.

Dotacje podmiotowe obejmują środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej wyłącznie na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie określonym w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej. Z kolei dotacje celowe są to środki przeznaczone m.in. na: finansowanie lub dofinansowanie zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego, kosztów realizacji inwestycji, współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zasady tworzenia i działania instytutów badawczych określa ustawa z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. nr 96, poz. 618 ze zm.). Ustawa ta nie zawiera szczególnych regulacji w zakresie funduszowego ujmowania i rozliczania dotacji. Mają w tym zakresie zatem zastosowanie zasady ogólne wynikające z ustawy o rachunkowości. W odniesieniu do ujęcia w księgach rachunkowych nieodpłatnie otrzymanych środków pieniężnych, w tym w formie dotacji czy to podmiotowej, przedmiotowej czy celowej, ustawa ta posługuje się kryterium uzależnienia ich ewidencji od celu przeznaczenia.

Dotacje na sfinansowanie działalności statutowej

W sytuacji gdy otrzymane środki pieniężne stanowią jedno z bezpośrednich źródeł finansowania podstawowej działalności operacyjnej, równowartość tych środków powinna zostać potraktowana w ewidencji księgowej i wykazana w sprawozdaniu finansowym (rachunku zysków i strat) jako przychód z podstawowej działalności operacyjnej. Warunkiem takiego ujęcia jest to, że środki te nie zostały przeznaczone na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym środków trwałych w budowie i prac rozwojowych. Analogiczne rozwiązania powinny być stosowane również w instytutach badawczych.

Wskazane jest wyodrębnienie równowartości otrzymanych w formie dotacji środków pieniężnych w odrębnym wierszu rachunku zysków i strat, np. A.III. "Dotacje". Pozwoli to odbiorcom sprawozdania finansowego na dokonanie oceny sytuacji finansowej instytutu badawczego w kwestii dotyczącej określenia stopnia finansowania kosztów działalności bieżącej ze środków własnych oraz ze źródeł zewnętrznych, w tym z budżetu państwa. Zauważyć należy, że możliwość wyodrębnienia pozycji dotyczącej przychodów z dotacji wynika z przepisów art. 50 ust. 1 ustawy o rachunkowości, określających, że informacje zawarte w sprawozdaniu finansowym mogą być wykazywane ze szczegółowością większą niż określona w załącznikach do ustawy, jeżeli wynika to z potrzeb lub specyfiki jednostki.

Dotacje pośrednio związane z działalnością operacyjną

Kwotę dotacji w takim przypadku ujmuje się na przeznaczonym do tego koncie 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne" i wykazuje w rachunku zysków i strat w pozycji G.II. "Dotacje" (wariant kalkulacyjny) albo D.II. "Dotacje" (wariant porównawczy). Wynika to z zapisów art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. h) ustawy o rachunkowości stanowiących, że przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki, w tym związane z otrzymaniem nieodpłatnie aktywów, w tym także środków pieniężnych na inne cele niż dopłaty do cen sprzedaży, nabycie lub wytworzenie środków trwałych, środków trwałych w budowie albo wartości niematerialnych i prawnych zalicza się do pozostałych przychodów operacyjnych.

Dotacje celowe

Wynika z nich, że środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przychodów (Ma konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów"), jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych. Zaliczone do rozliczeń międzyokresowych przychodów kwoty zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych sfinansowanych z tych środków. Takie rozwiązanie ewidencyjne nie spowoduje obciążenia wyniku finansowego instytutu badawczego kosztami amortyzacji, bowiem koszty te są równoważone pozostałymi przychodami operacyjnymi. W tym przypadku, gdy w danym roku instytut badawczy otrzyma dotację na cele inwestycyjne (np. budowę specjalistycznego urządzenia), to wpływ tej dotacji na konto bankowe instytutu, potwierdzony wyciągiem bankowym, ujmowany jest zapisem:

Figurującą na koncie 84 kwotę dotacji przeksięgowuje się na konto 76-0, proporcjonalnie do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych (lub wartości niematerialnych i prawnych), których zakup lub wytworzenie zostało sfinansowane ze środków z dotacji.