Opodatkowanie usług organizacji kolonii/półkolonii/obozów

Podstawowa stawka VAT wynosi 23%. Ustawodawca przewidział jednak stawki obniżone oraz zwolnienia z VAT. Zwolnione z VAT są m.in.: usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.). Tak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o VAT powyższego zwolnienia nie stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Uwaga

Zwolnieniem z VAT objęta jest nie tylko opieka nad dziećmi i młodzieżą, ale również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych - pod warunkiem jednak, że są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej i ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności, w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Należy mieć na uwadze, że uregulowania wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ustawy o VAT odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty. W myśl przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2024 r. poz. 750 ze zm.) przez wypoczynek należy rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

Organizatorami takiego wypoczynku mogą być:

1) szkoły i placówki;

2) przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2211);

3) osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu:

a) niezarobkowym albo

b) zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

W tym miejscu należy podkreślić, że ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej, ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Wskazuje jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku, tj. obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

Jednocześnie istotnym jest, że organizator wypoczynku musi zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku.

Jak stanowi § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. poz. 452 ze zm.) zgłasza on kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii letnich oraz wiosennej przerwy świątecznej od dnia 1 marca w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą - nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku. Niemniej jednak w przypadkach uzasadnionych względami społecznymi może zgłosić kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku po upływie powyższego terminu, nie później niż na 7 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2024 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.205.2024.2.AR stwierdził, że skoro:

• świadczone przez podatnika usługi organizacji półkolonii i kolonii będą obejmować usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz wykonywane będą w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty,
• w czasie trwania półkolonii oraz kolonii podatnik będzie zapewniał opiekę nad uczestnikami,
• usługa półkolonii oraz kolonii będzie wykonywana w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty oraz ww. rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży,
• organizowane półkolonie i kolonie będą zgłaszane kuratorowi oświaty i ich realizacja będzie podlegała nadzorowi i kontroli przez kuratorium

to organizowane przez podatnika półkolonie oraz kolonie będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem organu podatkowego, w analizowanym stanie faktycznym nie wystąpią przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 ustawy o VAT wyłączające zwolnienie od podatku. Nabywane bowiem towary i usługi od innych podmiotów (tj. transport, wyżywienie, bilety wstępu do atrakcji, nocleg) będą usługami ściśle związanymi z usługą podstawową (organizacją półkolonii i kolonii) i będą niezbędne do jej wykonania - czyli będą stanowić element składowy półkolonii oraz kolonii.

Zatem bez zapewnienia uczestnikom ww. towarów i usług nie będzie możliwe wykonanie usługi organizacji kolonii i półkolonii. Co ważne celem wymienionych czynności nie będzie osiągnięcie przez podatnika dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

W ostateczności Dyrektor KIS stwierdził, że: "(...) opisane świadczenia dodatkowe, które będą zapewniane przez Panią w ramach organizacji półkolonii (transport, wyżywienie, bilety wstępu do atrakcji) oraz w ramach kolonii (transport, wyżywienie, nocleg, bilety wstępu do atrakcji) również będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ustawy (...)".

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT zwolnione od podatku są również usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Tutaj również powyższego zwolnienia nie stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej (zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT) lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 18 ustawy o VAT powyższe zwolnienie stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zatem warunkiem zastosowania ww. zwolnienia od podatku VAT jest spełnienie przesłanki o charakterze:

• przedmiotowym - dotyczącej rodzaju świadczonych usług (czyli muszą to być usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym) oraz
• podmiotowym - odnoszącej się do usługodawcy spełniający określone warunki (czyli musi to być klub sportowy, związek sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób prawnych, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu).

Niespełnienie chociażby jednej ze wskazanych przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2024 r., nr 0112-KDIL3.4012.135.2024.2.NW potwierdził, że świadczenie usług w zakresie prowadzenia szkółki piłkarskiej i organizacji obozów piłkarskich finansowanych częściowo ze składek wpłacanych przez rodziców dzieci w nich uczestniczących (przy założeniu, że podejmowanie tych aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Z rozpatrywanej przez organ podatkowy sprawy wynikało, że podmiot prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka ta jest klubem sportowym. Głównym przedmiotem działalności jest prowadzenie piłkarskiego klubu sportowego. Zatem podatnik jest podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT. Ponadto wskazano, że klub nie działa w celu osiągnięcia zysku oraz przeznacza całość dochodu na realizację celów statutowych.

W związku z tym Dyrektor KIS uznał, że w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Jednocześnie z przedstawionych okoliczności sprawy wynikało, że została spełniona przesłanka o charakterze przedmiotowym. W ramach klubu sportowego realizowane są zajęcia sportowe dla dzieci w formie szkółki piłkarskiej oraz organizowane obozy sportowe. Usługi te stanowią usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym i są świadczone na rzecz dzieci zrzeszonych w klubie sportowym i trenujących piłkę nożną.

Ponadto głównym celem klubu jest podnoszenie umiejętności piłkarskich w ramach uprawiania sportu, zatem oferowane usługi nie mają charakteru czystego wypoczynku i rozrywki, tj. nie służą wyłącznie rekreacji. Istotnym jest również, że nie są świadczone usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, jak również usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2023 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.266.2023.4.IK.

Warto na koniec nadmienić, że jeżeli czynny podatnik VAT wykonuje czynności zwolnione z VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) lub pkt 32 ustawy o VAT), to od wydatków związanych z tymi czynnościami (tj. organizowaniem kolonii/półkolonii/obozów sportowych dla dzieci lub młodzieży) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT. Warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie są spełnione, ponieważ towary i usługi związane z organizacją kolonii/półkolonii/obozów sportowych dla dzieci lub młodzieży nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (są wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT).