Wyjaśnienia Ministra Finansów dotyczące VAT

(interpretacja indywidualna Ministra Finansów z 3 lipca 2014 r., nr PT8/033/124/440/12/WCX/14/RD-61110)

Spór w sprawie rozstrzyganej przez Ministra Finansów dotyczył prawa do stosowania zwolnienia z VAT dla usług najmu lokalu mieszkalnego, gdy lokal ten jest przez najemcę - w ramach profesjonalnej działalności - podnajmowany innym podmiotom.

Spółka wynajmowała lokale mieszkalne, które przez najemcę prowadzącego profesjonalną działalność w zakresie wynajmu nieruchomości w celach mieszkaniowych - były dalej podnajmowane innym podmiotom. Powstały wątpliwości, czy spółka może zastosować zwolnienie z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (zwolnienie to dotyczy usług wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe).

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, zwolnienie, o którym mowa, nie mogło być zastosowane w przedmiotowej sprawie. Zdaniem fiskusa, analizując prawo do zwolnienia z VAT usługi wynajmu lokalu mieszkalnego, trzeba przede wszystkim uwzględnić cel, jaki realizuje osoba bezpośrednio uczestnicząca w świadczeniu usługi (a nie ostateczny konsument usługi). W przypadku, gdy najemcą jest podmiot wykorzystujący lokal mieszkalny w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (wynajem dla osób trzecich), cel zawsze jest finansowy (gospodarczy). W związku z tym należało uznać, że spółka świadczy usługę wynajmu nieruchomości mieszkalnej na cele gospodarcze. Usługa ta nie może zatem korzystać ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, lecz podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej (obecnie 23%).

Minister Finansów miał jednak inne zdanie i z urzędu zmienił interpretację indywidualną wydaną w tej sprawie. Uznał bowiem, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, może być stosowane, jeżeli umowa najmu zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i że lokal ten może być wykorzystywany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący - najemca - podnajemca. Ostatecznie Minister Finansów uznał, że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Od redakcji:

Choć przytoczona interpretacja Ministra Finansów była wydana w indywidualnej sprawie, to można się spodziewać, że wpłynie ona na zmianę stanowiska prezentowanego przez dyrektorów izb skarbowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przypominamy bowiem, że dotychczas organy podatkowe zazwyczaj uznawały, że wynajem lokalu mieszkalnego podatnikowi, który dalej ten lokal podnajmuje innemu podmiotowi, nie może korzystać ze zwolnienia z VAT, nawet jeżeli ostateczny nabywca usługi wykorzystuje ten lokal wyłącznie w celach mieszkaniowych (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 czerwca 2014 r., nr ILPP1/443-226/14-2/JSK i z 24 czerwca 2013 r., nr ILPP1/443-274/13-4/NS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 listopada 2013 r., nr IBPP2/443-777/13/BW).

(interpretacja indywidualna Ministra Finansów z 14 lutego 2014 r., nr PT8/033/61/163/SBA/13/RD15149)

W przywołanej wyżej interpretacji indywidualnej Minister Finansów odniósł się do możliwości stosowania przez SP ZOZ zwolnienia z VAT do wydawanych zaświadczeń lekarskich (pacjentom, pracodawcom) czy kserokopii badań lekarskich.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, że udostępnianie określonym podmiotom lub pacjentom dokumentacji medycznej w formie zaświadczeń, wyciągów, odpisów czy kopii nie służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Usługi te nie mogą zatem korzystać ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 lub ust. 17 ustawy o VAT. Podlegają one zatem opodatkowaniu stawką 23%.

Minister Finansów miał jednak inne zdanie i z urzędu zmienił tę interpretację. Powołując się na orzecznictwo TSUE, Minister Finansów wyjaśnił, że zwolnienie od podatku usług medycznych ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. W zakresie przedmiotowym znajdują się usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Natomiast w zakresie podmiotowym - zwolnione mogą być tylko czynności wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej. Odnosząc się do zaświadczeń lekarskich czy kserokopii wyników badań wydawanych przez SP ZOZ, Minister Finansów wyjaśnił:

"(…) Mając na uwadze (…), że Wnioskodawca jest zakładem opieki zdrowotnej, należy stwierdzić, że realizowane przez Wnioskodawcę:

a) wydanie na wniosek pacjentów kserokopii wyników badań, wydanie dla pracowników duplikatów zaświadczeń lekarskich i psychologicznych w celach leczniczych, związanych z usługami w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług,

b) wydanie na wniosek pacjentów kserokopii wyników badań, wydanie dla pracowników duplikatów zaświadczeń lekarskich i psychologicznych w celach leczniczych, związanych z usługami w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki podstawowej, tj. 23%,

c) wydanie dla pracowników duplikatów zaświadczeń lekarskich i psychologicznych w celach innych niż lecznicze będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki podstawowej, tj. 23%,

d) wydanie duplikatów zaświadczeń lekarskich i psychologicznych dla pracodawców będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki podstawowej, tj. 23%. (...)"

Podobne stanowisko Minister Finansów zaprezentował również w interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2014 r., PT8/033/68/170/SBA/13/RD3339.