Likwidacja środka trwałego a VAT

W praktyce organów podatkowych można spotkać się z poglądami, w myśl których likwidacja środka trwałego powoduje obowiązek korekty wcześniej odliczonego podatku naliczonego, w trybie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Przepis ten nakazuje skorygowanie odliczonego VAT, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W świetle zacytowanego przepisu wydaje się nieuzasadniona teza, że w związku z likwidacją środka trwałego następuje zmiana jego przeznaczenia. Względy praktyczne i ekonomiczne bowiem decydują o nieprzydatności tego środka w dalszej działalności i powodują konieczność jego likwidacji, a zatem nie można mówić w tej sytuacji o zmianie przeznaczenia środka trwałego. Takie stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2009 r., nr IPPP2/443-1737/08-2/Asi, w której stwierdzono, że w przepisach art. 91 ustawy o VAT utrata lub zużycie środków trwałych nie zostały wymienione jako przesłanki powodujące obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego. Należy jednak pamiętać, iż dla celów dowodowych zużycie środka trwałego powinno być przez podatnika należycie udokumentowane.

Warto również zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18 października 2012 r. w sprawie C-234/11, w którym uznano, że art. 185 ust. 1 dyrektywy w sprawie VAT należy interpretować w ten sposób, że zniszczenie kilku budynków przeznaczonych do wytwarzania energii i zastąpienie ich nowocześniejszymi budynkami o tym samym przeznaczeniu nie stanowi zmiany czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia dokonanego po złożeniu deklaracji podatkowej, a tym samym nie skutkuje obowiązkiem korekty tego odliczenia. Nabycie nieruchomości, a następnie ich zniszczenie w celu ich modernizacji może być uważane za szereg powiązanych czynności, których przedmiotem jest dokonanie czynności podlegających opodatkowaniu na tej samej podstawie, co zakup nowych nieruchomości i ich bezpośrednie wykorzystanie.

Można się zastanawiać również nad tym, czy zlikwidowanie środka trwałego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym, czy wypełnia dyspozycję art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że czynność taka nie może być uznana za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, ani też za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Uwaga

Czynność polegająca na zlikwidowaniu środka trwałego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2011 r., nr IPPP2/443-961/10-3/KG. Zdaniem organu w sytuacji, gdy spółka zobowiązana była do usunięcia na własny koszt wszelkich poczynionych w lokalach nakładów stanowiących inwestycję w obcych środkach trwałych, po czym usunęła je z ewidencji środków trwałych, nie ciążył na niej obowiązek dokonania jakiejkolwiek korekty naliczonego podatku VAT. Dokonanie takich czynności stanowi bowiem likwidację tego środka trwałego, a zatem czynność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług.

Ustawodawca, przyznając podatnikowi w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego, wskazał na podstawową przesłankę, jaka musi zostać spełniona, aby skorzystać z tego prawa. A mianowicie warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku jest, co do zasady, istnienie bezpośredniego i niezwłocznego związku pomiędzy daną transakcją "wejściową" (z którą związany jest podatek naliczony) a daną "wyjściową" transakcją opodatkowaną (wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98). Ustanowienie prawa do odliczenia podatku naliczonego ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT podlegającego zapłacie bądź zapłaconego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT zapewnia zatem całkowitą neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na jej cel lub rezultaty, pod warunkiem że ona sama podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT (ww. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 października 2012 r.).

W kontekście powyższego, aby udzielić odpowiedzi na pytanie, czy podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury dokumentującej czynności związane z likwidacją środka trwałego (np. z faktury dotyczącej zakupu usługi wyburzenia budynku) należy zbadać, czy istnieje związek między likwidacją tego środka a czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 lutego 2011 r., nr IBPP3/443-887/10/IK). W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś, istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 kwietnia 2011 r., nr ILPP1/443-83/11-4/KŁ).

Warto w tym miejscu wskazać również na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 października 2012 r., nr IPPP2/443-686/12-7/BH, w której wnioskodawca (gmina) zwrócił się z zapytaniem, czy przysługuje mu uprawnienie do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej usługę rozbiórki budynków na działce będącej w przyszłości przedmiotem sprzedaży. Rozbiórka budynków ma na celu przygotowanie nieruchomości do sprzedaży oraz jej uatrakcyjnienie dla potencjalnych nabywców. W interpretacji tej organ podatkowy uznał, że gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT z ww. faktury, gdyż nabycie usługi rozbiórki budynków ma związek z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez gminę jako podatnika podatku VAT.

Zdaniem organu podatkowego w każdym przypadku należy badać, czy istnieje związek między czynnością polegającą na likwidacji środka trwałego a czynnościami opodatkowanymi. Jeśli ten związek nie występuje, wówczas podatnik nie może odliczyć podatku naliczonego z faktury dotyczącej likwidacji środka trwałego.