HITY GOFINU

Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą często zrzeszają się w różnego rodzaju organizacjach, do których przynależność może być zarówno obowiązkowa, jak i dobrowolna. Gdy przynależność taka wiąże się z koniecznością opłacania składek członkowskich, może pojawić się wątpliwość, czy składki członkowskie zalicza się do kosztu uzyskania przychodów.

Do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop mogą być zaliczane tylko takie koszty, które są ponoszone w celu:

• osiągnięcia przychodów lub
   
• zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ponadto koszty nie mogą znajdować się w wykazach kosztów nieuważanych za koszty uzyskania przychodów, zawartych w art. 23 updof i art. 16 ust. 1 updop.

Wydatki na składki członkowskie opłacane na rzecz organizacji, do której przynależność podatnika jest obowiązkowa, nie zostały wymienione w art. 23 updof i art. 16 ust. 1 updop. W takiej sytuacji składka członkowska będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodów, jeżeli będzie kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jeżeli składka płatna jest w związku z obowiązkową przynależnością do danej organizacji, a jej opłacenie jest warunkiem koniecznym do prowadzenia danego rodzaju działalności, to spełnione są warunki do uznania jej za koszt uzyskania przychodów. Jest ona kosztem w faktycznie zapłaconej wysokości.

Obowiązek przynależności do organizacji dotyczy przede wszystkim osób wykonujących niektóre zawody. Przykładowo, obowiązek zapłaty składek członkowskich i prawo zaliczenia ich do kosztów prowadzonej działalności mają osoby wykonujące np. zawody medyczne, prawnicze.

Baza interpretacji wydawanych m.in. przez organy podatkowe dostępna jest w serwisie www.interpretacje.gofin.pl

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 czerwca 2013 r., nr ILPB1/415-288/13-3/AMN potwierdził, że wydatki związane z opłacaniem składki ubezpieczeniowej i samorządowej z tytułu przynależności do samorządu radców prawnych mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Organ ten wyjaśnił, że pewne grupy zawodowe są zobowiązane do zapłaty składek członkowskich na rzecz organizacji zrzeszających osoby wykonujące dany zawód. Osoby te mają prawo zaliczenia zapłaconej kwoty składek w koszty uzyskania przychodu, ponieważ przynależność do organizacji jest obowiązkowa i jest warunkiem prowadzenia danej działalności. Składki są więc wpłacane w celu osiągnięcia przychodu. Taką grupą zawodową są m.in. radcowie prawni i aplikanci radcowscy.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 5 maja 2014 r., nr IPTPB1/415-225/14-2/KO potwierdził, że składki członkowskie opłacone na rzecz dwóch samorządów zawodowych są kosztem uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej. Sprawa dotyczyła prawnika, który przynależy do samorządu zawodowego adwokatów i co miesiąc opłaca obowiązkową składkę. Z tego tytułu opłaca składkę samorządową członkowską i składkę za ubezpieczenie OC adwokata. Jednocześnie przynależy do samorządu zawodowego radców prawnych i co miesiąc opłaca obowiązkową składkę do samorządu radców prawnych. W chwili składania wniosku wykonuje czynnie zawód adwokata, a to wiąże się z tym, że nie wykonuje zawodu radcy prawnego. Nie wykreślił się i nie chce wykreślać się z samorządu zawodowego radców prawnych, chcąc zachować swoje źródło przychodów i w razie potrzeby móc świadczyć usługi jako radca prawny. Organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, że opłacone składki do samorządu radców prawnych w momencie "zawieszenia wykonywania zawodu radcy prawnego" też stanowią podatkowy koszt uzyskania przychodów, ponieważ służą zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów.

Niektórzy podatnicy opłacają składki na rzecz organizacji, do których przynależność nie jest obowiązkowa. Co prawda bez członkostwa w tej organizacji mogą oni prowadzić działalność, ale decyzja o przystąpieniu do niej podyktowana jest chęcią uzyskania korzyści i ułatwień w prowadzeniu działalności. W takim przypadku składki te spełniają warunek uznania ich za koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Poza wykazaniem celowości poniesionego wydatku konieczne jest bowiem, aby nie znajdował się on na liście wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe. Tymczasem na liście tej figurują składki na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa. Są one wyłączone z kosztów mocą art. 23 ust. 1 pkt 30 updof i art. 16 ust. 1 pkt 37 updop. Jednocześnie ustawodawca poczynił pewne wyjątki.

Wpłaty na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej

Podatnicy mogą ujmować do kosztów uzyskania przychodów wpłaty na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej (art. 23 ust. 1 pkt 30 lit. a updof i art. 16 ust. 1 pkt 14 updop).

Jednak wymienione wpłaty mogą być ujmowane do kosztów uzyskania przychodu tylko w określonej wysokości. Maksymalną wysokość wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, uznawaną za koszt uzyskania przychodów, określił Minister Finansów w drodze rozporządzenia z dnia 7 marca 2000 r. (Dz. U. nr 17, poz. 217). Z § 1 tego rozporządzenia wynika, że wynosi ona 0,05% przychodu uzyskanego przez podatnika z działalności gospodarczej w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji w roku podatkowym, w którym jest dokonywana wpłata.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 30 updof, podatnicy PIT mogą zaliczyć do kosztów podatkowych wpłaty na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, pod warunkiem, że prowadzą działalność gospodarczą w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji.

Składki na rzecz związków rewizyjnych i Krajowej Rady Spółdzielczej

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. a updop, organizacje spółdzielcze mają prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów składki opłacane na rzecz związków rewizyjnych i Krajowej Rady Spółdzielczej. Ustawodawca zastrzega jednak, że do kosztów zaliczeniu podlega składka w wysokości nie wyższej niż określona w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Obowiązującym w tym zakresie jest rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 marca 1999 r. w sprawie określenia górnej granicy składek organizacji spółdzielczych na rzecz związków rewizyjnych i Krajowej Rady Spółdzielczej (Dz. U. nr 30, poz. 290). Wynika z niego, że górną granicę składek płaconych przez organizacje spółdzielcze, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, określa się:

1) w przypadku składek na rzecz związków rewizyjnych nieprowadzących działalności gospodarczej innej niż działalność wymieniona w art. 240 § 3 pkt 1-5 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. 2016 r. poz. 21 ze zm.) - w wysokości obliczonej w stosunku do kwoty osiągniętego przychodu w poprzednim roku podatkowym, zgodnie z poniższą tabelą:

2) w przypadku składek na rzecz związków rewizyjnych innych niż wymienione w pkt 1 - w wysokości 170 zł miesięcznie,

3) w przypadku składek na rzecz Krajowej Rady Spółdzielczej - w wysokości 30 zł miesięcznie.

W przypadku organizacji spółdzielczych zarejestrowanych w ciągu roku podatkowego górną granicę składek zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów oblicza się zgodnie z zamieszczoną wcześniej tabelą i z uwzględnieniem kwoty faktycznie osiągniętego przychodu w danym roku.

Górna granica składek, określona w rozporządzeniu, dotyczy tylko składek na rzecz organizacji, do których przynależność spółdzielni nie jest obowiązkowa.

Składki na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw

W ograniczonej wysokości podlegają zaliczeniu do kosztów również składki na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw. Tak wynika z art. 23 ust. 1 pkt 30 lit. b updof i art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c updop.

Składka z tytułu członkostwa w organizacjach zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw jest zaliczana w koszty uzyskania przychodów członka danej organizacji - do wysokości łącznie nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne. W przypadku natomiast, gdy przedsiębiorca będący osobą fizyczną nie wypłacał tych wynagrodzeń, kwota składek zaliczana do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym nie może przekroczyć 114 zł.

W praktyce organów podatkowych przeważa pogląd, że odrębnymi ustawami, o których mowa w powołanych przepisach są ustawy właściwe ze względu na wskazaną w przepisie cechę przynależności do danej kategorii. Jak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 marca 2012 r., nr ILPB1/415-40/12-2/AA, do organizacji tych zalicza się m.in.:

• organizacje pracodawców działające na podstawie ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o organizacjach pracodawców (Dz. U. z 2015 r. poz. 2029),
   
• izby gospodarcze działające na podstawie ustawy z dnia 30 maja 1989 r. o izbach gospodarczych (Dz. U. z 2009 r. nr 84, poz. 710 ze zm.),
   
• cechy rzemieślnicze działające na podstawie ustawy z dnia 22 marca 1989 r. o rzemiośle (Dz. U. z 2016 r. poz. 1285),
   
• zrzeszenia handlu i usług, zrzeszenia transportu, inne organizacje przedsiębiorców działające na podstawie ustawy z dnia 30 maja 1989 r. o samorządzie zawodowym niektórych przedsiębiorców (Dz. U. nr 35, poz. 194 ze zm.).

Baza orzeczeń wydawanych m.in. przez sądy administracyjne dostępna jest w serwisie www.orzecznictwo.gofin.pl

Stanowisko organów podatkowych potwierdzają sądy administracyjne, które w wydawanych wyrokach uznają, że w powołanych przepisach jest mowa o organizacjach, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców lub pracodawców oraz działają na podstawie odrębnej dla określonej kategorii podmiotów ustawy. Warunku takiego nie spełniają np. organizacje działające na podstawie ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2017 r. poz. 210). Przykładowo WSA w Poznaniu w wyroku z 17 października 2012 r., sygn. akt I SA/Po 648/12 stwierdził: "Polskie Towarzystwo Rzeczoznawców Majątkowych jest stowarzyszeniem powołanym na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (...). Bez wątpienia jest organizacją zrzeszającą pewną grupę przedsiębiorców. Nie można jednak uznać, że działalność Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych regulowana jest odrębną ustawą. Dlatego też w świetle (...) art. 23 ust. 1 pkt 30 lit. b u.p.d.f. składki członkowskie płacone dobrowolnie przez rzeczoznawcę majątkowego na rzecz Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów".