Jakie świadczenia dla pracowników oddelegowanych do pracy w innej miejscowości są wolne od PDOF?

Kiedy pracownik jest "oddelegowany"?

Czasem powstają wątpliwości, czy wyjazd pracownika w celu wykonywania pracy w innej miejscowości stanowi podróż służbową, czy oddelegowanie. Kwestia ta ma zasadnicze znaczenie, zarówno jeżeli chodzi o należności przysługujące pracownikowi z tytułu podróży, jak i zakres zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Należy zatem zwrócić uwagę na różnicę pomiędzy tymi pojęciami.

• Podróż służbowa

Definicję "podróży służbowej" zawiera art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Stosownie zaś do regulacji zawartych w art. 29 § 1 pkt 2 Kodeksu pracy, miejsce wykonywania pracy przez pracownika powinno być określone w treści umowy o pracę.

Jeżeli zatem pracodawca zlecił pracownikowi wykonywanie obowiązków poza miejscem wskazanym w umowie jako stałe miejsce pracy, to taki wyjazd jest podróżą służbową.

W takim przypadku pracownik ma prawo do diet i zwrotu kosztów z tytułu podróży służbowej (przejazdów, noclegów, itp.).

Świadczenia te są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PDOF - do wysokości określonej w przepisach dwóch rozporządzeń Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (Dz. U. nr 236, poz. 1990 i 1991 ze zm.).

• Oddelegowanie

Natomiast jeżeli określone w umowie o pracę miejsce wykonywania pracy zostało zmienione (za porozumieniem stron albo w trybie wypowiedzenia zmieniającego), to taką sytuację określa się jako oddelegowanie.

Pracownik, który udaje się do miejsca ustalonego w umowie o pracę jako miejsce jej wykonywania, nie odbywa zatem podróży służbowej w rozumieniu art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy i nie przysługują mu świadczenia z tytułu takiej podróży.

Pracownikom oddelegowanym do pracy w innej miejscowości, pracodawcy mogą przyznać natomiast różnego rodzaju dodatkowe świadczenia (np. dodatek za rozłąkę, zwrot kosztów zakwaterowania, zwrot kosztów przejazdu, itp.).

Do świadczeń tych nie ma zastosowania zwolnienie od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PDOF.

Nie oznacza to jednak, że w każdym przypadku dodatkowe świadczenia, które pracodawca przyznał pracownikowi oddelegowanemu do pracy w innej miejscowości, będą stanowiły dla tej osoby przychód ze stosunku pracy, opodatkowany podatkiem dochodowym.

Ze zwolnienia od podatku dochodowego korzystają bowiem dochody (przychody) określone m.in. w art. 21 ust. 1 pkt 18, 19 i 20 ustawy o PDOF. Zakres i zasady stosowania tych zwolnień omawiamy w dalszej części artykułu.

Zakwaterowanie pracownika oddelegowanego do pracy w innej miejscowości

Wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracownika oddelegowanego do wykonywania pracy w innej miejscowości (w kraju lub za granicą) jest zwolniona z opodatkowania - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł, pod warunkiem, że:

• miejsce zamieszkania pracownika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, oraz
   
• pracownik nie korzysta z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów (w wysokości 139,06 zł miesięcznie).

Wynika to z postanowień art. 21 ust. 1 pkt 19 i ust. 14 ustawy o PDOF.

Jeżeli zatem pracownik, który został oddelegowany do pracy w innej miejscowości (w kraju lub za granicą) nie korzysta z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, to świadczenie ponoszone przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania tego pracownika jest wolne od podatku dochodowego do wysokości 500 zł miesięcznie.

Co istotne, zakres omawianego zwolnienia od 1 stycznia 2011 r. obejmuje wszelkiego rodzaju świadczenia ponoszone przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników. Nie ma przy tym znaczenia charakter obiektu, w którym pracownik został zakwaterowany, jak również forma, w jakiej otrzymuje on to świadczenie. Oznacza to, że zwolnienie od podatku może mieć zastosowanie w przypadku, gdy pracodawca np. wynajmuje dla pracownika mieszkanie lub pokój albo udostępnia mu mieszkanie służbowe (należące do pracodawcy), bądź dokonuje zwrotu całości lub części wydatków poniesionych przez pracownika na wynajęcie mieszkania.

Wartość pieniężną otrzymanych przez pracownika nieodpłatnych świadczeń ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy o PDOF. I tak, jeżeli przedmiotem tych świadczeń jest udostępnienie lokalu, to wartość pieniężną świadczenia należy ustalić według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu (art. 11 ust. 2a pkt 3 ustawy o PDOF).

W sytuacji, gdy wartość omawianego świadczenia w danym miesiącu przekroczy 500 zł, to nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF.

Dodatek za rozłąkę

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o PDOF, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., wolny od podatku dochodowego jest dodatek za rozłąkę przysługujący wyłącznie na podstawie:

• odrębnych ustaw,
   
• przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (np. rozporządzeń Prezesa Rady Ministrów bądź rozporządzeń poszczególnych ministrów) lub
   
• układów zbiorowych pracy

- do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach powołanego wcześniej rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. (Dz. U. nr 236, poz. 1990 ze zm.).

W konsekwencji, dodatki za rozłąkę przyznawane na innej podstawie prawnej niż wskazane w treści art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o PDOF, od 1 stycznia 2011 r. nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem.

Równowartość 30% diety za każdy dzień pobytu za granicą

Jeżeli pracownik został oddelegowany do pracy za granicą, to w takiej sytuacji przysługuje mu zwolnienie od podatku określone w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o PDOF.

Oznacza to, że przychody uzyskane przez pracownika oddelegowanego do pracy za granicą należy pomniejszyć - za każdy dzień pobytu za granicą, w którym pracownik pozostawał w stosunku pracy - o kwotę stanowiącą równowartość 30% diety przysługującej pracownikom sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, określonej dla danego państwa w przepisach powołanego wcześniej rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. (Dz. U. nr 236, poz. 1991 ze zm.).

Przykładowo - dieta w Austrii, Belgii, Francji i Irlandii wynosi 45 euro, w Danii - 324 DKK, w Finlandii i Niemczech - 42 euro, w Szwecji - 351 SEK, a w Wielkiej Brytanii - 32 GBP.

Wymaga podkreślenia, że przy obliczaniu przychodu zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o PDOF należy uwzględniać tylko te dni, w których pracownik faktycznie przebywał za granicą, pozostając jednocześnie w stosunku pracy.

Omawiane zwolnienie nie ma jednak zastosowania do wynagrodzenia pracowników wskazanych w art. 21 ust. 15 ustawy o PDOF.