Konsekwencje niewykazania importu usług

Należność od kontrahenta z Niemiec za dostawę towarów wpłynęła na nasz rachunek bankowy pomniejszona o opłatę z tytułu faktoringu. Umowę faktoringu zawarł nasz odbiorca ze swoim bankiem. Otrzymaliśmy jedynie pismo o kwocie potrącenia, z adnotacją "odwrotne obciążenie". Jaka stawka VAT obowiązuje na usługę faktoringu? Jesteśmy czynnym podatnikiem VAT. Jakie konsekwencje możemy ponieść za brak wykazania importu usług z tytułu faktoringu?

Zanim przejdziemy do określenia konsekwencji niewykazania przez Czytelnika importu usług w składanej deklaracji VAT, krótka uwaga odnośnie określonego w pytaniu stanu faktycznego. Przyjęliśmy założenie, że beneficjentem usługi faktoringu (usługobiorcą), o której mowa w pytaniu, jest firma Czytelnika, pomimo iż z pytania wynika, że umowę z bankiem zawarł odbiorca jego towarów (dłużnik), a Czytelnik został jedynie poinformowany o tym fakcie w stosownym piśmie. Warunkiem koniecznym posiadania statusu podatnika z tytułu importu usług jest bowiem przede wszystkim występowanie podatnika w charakterze usługobiorcy (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Jeżeli zatem Czytelnik nie byłby nabywcą usługi faktoringu, to tym samym nie powinien z tego tytułu deklarować importu usług w Polsce.

Jeśli jednak Czytelnik jest nabywcą usługi faktoringu od zagranicznego banku, to usługa ta objęta jest podstawową stawką podatku, wynoszącą 23%. Czytelnik, w składanej deklaracji VAT, powinien wykazać podatek należny i naliczony z tytułu importu usług (zakładamy, że zakup usługi faktoringu ma związek z wykonywaniem przez Czytelnika czynności opodatkowanych VAT, tj. z dostawą na rzecz niemieckiego kontrahenta). VAT byłby w tym przypadku dla Czytelnika neutralny.

Jeżeli podatnik nie wykazał importu usług w składanej deklaracji, to przede wszystkim naraża się na sankcje karno-skarbowe związane z nieprawidłowym zadeklarowaniem podstawy opodatkowania w VAT. Niemniej jednak dokonana przez podatnika we własnym zakresie korekta deklaracji, w której wykaże po czasie podatek należny i naliczony z tytułu importu usług (za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy), nie powinna wiązać się dla niego z negatywnymi konsekwencjami.

Podkreślenia jednak wymaga, że sytuacja ta może ulec zmianie, jeśli brak wykazania importu usług w deklaracji podatkowej ustaliłby organ podatkowy, np. w ramach kontroli podatkowej. W tym kontekście warto zwrócić bowiem uwagę na obowiązującą od 1 stycznia 2014 r. zmianę dotyczącą prawa do odliczenia podatku naliczonego w imporcie usług, wyrażoną w art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT (na mocy przepisów przejściowych zawartych w ustawie nowelizującej z dnia 7 grudnia 2012 r. - Dz. U. z 2013 r. poz. 35) takie regulacje obowiązują de facto już od 1 kwietnia 2013 r.). Z przepisu tego wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku importu usług powstaje pod warunkiem, że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tej transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek. Co do zasady, w imporcie usług jest to moment wykonania usługi (jeżeli wcześniej nie została wpłacona zaliczka).

Dla Czytelnika, który, mimo że powinien, nie rozliczył w deklaracji podatkowej importu usług, powołany przepis może rodzić negatywne konsekwencje. Jeśli bowiem podatnik samodzielnie skoryguje deklarację i wykaże w niej podatek należny z tytułu importu usług, to tak jak wspomnieliśmy powyżej, będzie miał prawo potraktować ten podatek jako podatek naliczony. Gdyby jednak Czytelnik zdecydował się nie rozliczać podatku w ogóle, a zrobiłby to za niego np. organ podatkowy w ramach prowadzonej kontroli, to sytuacja Czytelnika może ulec niekorzystnej zmianie. W naszej ocenie, organ podatkowy, wydając decyzję, mógłby w niej określić jedynie podatek należny do zapłaty, bez możliwości ujęcia tego podatku jako podatku naliczonego, co oznacza, że mogłoby dojść do powstania u Czytelnika zaległości podatkowej (wraz z odsetkami za zwłokę). W świetle powołanego wyżej art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT, prawo do pomniejszenia VAT należnego o podatek naliczony z tytułu importu usług powstaje bowiem tylko wtedy, gdy podatnik (Czytelnik) samodzielnie rozliczy podatek należny i to we właściwej deklaracji podatkowej. Organ podatkowy, powołując się na ten przepis, może natomiast twierdzić, że u podatnika nie powstało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu importu usług, skoro podatnik nie uwzględnił podatku należnego z tego tytułu w prawidłowej deklaracji podatkowej (składanej za okres, kiedy powstał obowiązek podatkowy w imporcie usług). Tym samym, w wydanej decyzji organ podatkowy może określić podatnikowi kwotę należnego VAT do zapłaty, bez uwzględnienia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług.