Rozliczanie zdalnego zatrudnienia w podatku dochodowym

Warunki wykonywania pracy zdalnej od ubiegłego roku są uregulowane w Kodeksie pracy. Dzięki nim pracownicy mają możliwość wykonywania powierzonych im zadań służbowych całkowicie lub częściowo m.in. pod adresem zamieszkania, w szczególności z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość. Świadczenie pracy we wskazany sposób należy prawidłowo rozliczyć w podatku dochodowym.

Pracownicze stanowisko

Pracownikowi wykonującemu zdalną pracę - jak wskazuje art. 67²⁴ § 1 Kodeksu pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.) - pracodawca ma obowiązek zapewnić:

1) materiały i narzędzia pracy, w tym urządzenia techniczne, niezbędne do jej wykonywania,

2) instalację, serwis, konserwację narzędzi pracy, w tym urządzeń technicznych, niezbędnych do jej wykonywania, lub pokryć niezbędne koszty związane z instalacją, serwisem, eksploatacją i konserwacją narzędzi pracy, w tym urządzeń technicznych, niezbędnych do jej wykonywania, a także pokryć koszty energii elektrycznej oraz usług telekomunikacyjnych niezbędnych do jej wykonywania,

3) szkolenia i pomoc techniczną niezbędne do jej wykonywania.

Pracodawca powinien także pokryć inne koszty niż określone w pkt 2 bezpośrednio związane z wykonywaniem pracy zdalnej, jeżeli zwrot takich kosztów został przewidziany w stosownym zawartym u danego pracodawcy akcie określającym zasady wykonywania pracy zdalnej.

Pracodawca jest uprawniony obciążać firmowe koszty podatkowe wynikającymi z K.p. wydatkami, które jest zobowiązany ponosić w związku z pracą zdalną pracownika. Jednak zarówno na sposób ich rozliczenia w rachunku kosztowym, jak i moment obciążenia ich wartością kosztów podatkowych, wpływ ma to, czy na gruncie podatku dochodowego będą one stanowiły koszty pośrednie czy też będą one ponoszone na nabycie składników majątku trwałego. Wydatki z pierwszej ze wskazanych kategorii będą obciążały koszty bezpośrednio, natomiast odpisy amortyzacyjne naliczane od wartości początkowej tych z drugiej będą rozliczane zasadniczo w czasie.

Zwrot pracowniczych wydatków

W przywołanym art. 67²⁴ K.p. ustawodawca przewidział również możliwość zwrotu pracownikowi poniesionych przez niego kosztów w związku z wykonywaniem pracy zdalnej. Zwrot ten w praktyce może następować w formie ekwiwalentu pieniężnego w wysokości ustalonej z pracodawcą. Ekwiwalent ten może zostać zastąpiony wypłatą ryczałtu. Obowiązkowy zwrot kosztów w formie ekwiwalentu lub ryczałtu dotyczy kosztów energii elektrycznej i usług telekomunikacyjnych i innych niezbędnych do wykonywania pracy zdalnej.

Zarówno ekwiwalent jak i ryczałt za wskazane koszty, pomimo iż nie są przychodem pracownika, w mojej opinii powinny być rozliczane w kosztach firmowych z uwzględnieniem art. 22 ust. 6ba ustawy o pdof. Tym samym należności te powinny obciążać koszty podatkowe w miesiącu, za który świadczenia te są należne, pod warunkiem że ich wypłata nastąpi w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Inne koszty (jak np. koszty zużycia wody lub użytkowania powierzchni w domu) podlegają natomiast zwrotowi jedynie wtedy, gdy wynika to z aktów zakładowych dotyczących pracy zdalnej. W ramach kosztów innych niż bezpośrednio związane z wykonywaniem pracy zdalnej pracodawca może, ale nie musi, pokryć również m.in. koszty zakupu biurka czy fotela biurowego. GIP zaliczył je do wyposażenia stanowiska pracy, a nie do narzędzi pracy, co potwierdził w piśmie z dnia 9 lutego 2023 r., nr GIP-GBI.0701.24.2023.4., udostępnionym naszemu Wydawnictwu w dniu 24 lutego 2023 r.

Bez względu na to, czy zwrot pracowniczych kosztów związanych z pracą zdalną jest dla pracodawcy obligatoryjny czy też wynika z jego dobrej woli, stanowi wydatek związany z funkcjonowaniem jego przedsiębiorstwa ujmowany w kosztach podatkowych.

Przychody pracownicze

W uregulowaniach art. 67²⁵ K.p. ustawodawca wskazał wprost, że zapewnienie pracownikowi wykonującemu pracę zdalną przez pracodawcę materiałów i narzędzi pracy, w tym urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania pracy zdalnej, pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem pracy zdalnej przez pracownika i wypłata ekwiwalentu pieniężnego lub ryczałtu, na gruncie pdof nie generują po stronie pracownika przychodu podatkowego.

Praca zdalna w większości przypadków oznacza pracę przy komputerze - stacjonarnym lub laptopie, co w określonych przypadkach wiąże się z obowiązkiem zapewnienia pracownikowi okularów korekcyjnych lub szkieł kontaktowych. Obowiązek ten występuje w odniesieniu do osób spełniających wymogi rozporządzenia MPiPS w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy na stanowiskach wyposażonych w monitory ekranowe (Dz. U. z 1998 r. nr 148, poz. 973). Wartość sfinansowanych przez pracodawcę okularów korekcyjnych lub szkieł kontaktowych generuje po stronie pracownika przychód ze stosunku pracy. Gdy jednak zapewnienie okularów jest wynikiem realizacji przepisów wskazanego rozporządzenia, to nie podlega on opodatkowaniu.

Stanowisko pracy zdalnej, które standardowo wyposażone jest w komputer (laptop), należy uznać za stanowisko pracy wyposażone w monitor ekranowy w rozumieniu przywołanego rozporządzenia. W efekcie w aktualnym stanie prawnym rozporządzenie w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy na stanowiskach wyposażonych w monitory ekranowe dotyczy także stanowisk pracy zdalnej, co nakłada na pracodawcę obowiązek zapewnienia okularów korekcyjnych lub soczewek kontaktowych na jego podstawie. Stąd gdy pracodawca zapewnia pracownikowi zdalnemu okulary korekcyjne lub soczewki kontaktowe do pracy przy komputerze, to wartość tego świadczenia po stronie pracownika będzie stanowiła nieopodatkowany przychód ze stosunku pracy.

Prawo do podwyższonych kosztów

W kwestii możliwości zastosowania do należności pracownika zdalnego tzw. podwyższonych kosztów pracowniczych określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o pdof resort finansów uznał, że pracownikowi wykonującemu pracę zdalną w domu przysługują podwyższone koszty, jedynie wówczas, gdy miejsce jego zamieszkania znajduje się w innej miejscowości niż zakład pracy, niezależnie od faktycznego miejsca wykonywania pracy. Taki pogląd MF zaprezentowało w stanowisku udostępnionym naszemu Wydawnictwu w dniu 15 marca 2023 r.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.)