Sposób prowadzenia ewidencji towarów używanych w celu stosowania procedury VAT marża - interpretacja KIS

(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2025 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.158.2025.1.JG)

Stan faktyczny

Spółka (czynny podatnik VAT) prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej i zamierzała rozszerzyć ją o sprzedaż używanych książek. Planowano, że książki te będą kupowane od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, niebędących podatnikami VAT (dalej: klienci), za niewielkie kwoty (od 1 do 10 złotych). Książki miały być nabywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w celu dalszej odsprzedaży. Miały one nadawać się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, nie miały natomiast spełniać definicji dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków. Spółka zamierzała zawierać z klientem umowę sprzedaży, w której byłaby wskazana kwota należna za daną książkę (w przypadku kilku książek byłaby podana wartość każdej z nich). Klient natomiast oświadczałby w tej umowie, że jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej (nie jest podatnikiem VAT) oraz że sprzedawana książka jest towarem używanym.

Spółka planowała stosować przy odsprzedaży używanych książek procedurę VAT marża. Z uwagi na fakt, że spółka sprzedawała również towary opodatkowane na zasadach ogólnych, w celu stosowania procedury VAT marża była zobowiązana do prowadzenia ewidencji zawierającej kwotę nabycia towarów używanych (patrz: art. 120 ust. 15 ustawy o VAT). Spółka spodziewała się zakupu dużej ilości używanych książek i dlatego planowała prowadzenie ewidencji zakupu w możliwie najprostszej formie, aby zminimalizować nakład pracy związany z tą czynnością. Spółka nie planowała ewidencjonowania każdej używanej książki wraz ze wszystkimi szczegółowymi informacjami (tytuł, autor, stan), ani danych podmiotów, od których ją nabyto (imię i nazwisko klienta). Spółka zamierzała jednak dzielić i przechowywać książki według kwoty nabycia, co umożliwiałoby precyzyjne określenie wartości zakupu każdej odsprzedawanej książki (np. Kategoria 1: "Książki nabyte za 1 zł"). Wszystkie zakupione książki używane miały być sprzedawane hurtowo do jednego podmiotu. Sprzedaż ta miała być dokonywana osobno dla każdej kategorii cenowej ze stałą marżą, w sposób umożliwiający określenie kwoty nabycia każdej zakupionej książki.

W tych okolicznościach spółka uważała, że będzie uprawniona do zastosowania procedury VAT marża do sprzedaży używanych książek. Wystąpiła jednak z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tej sprawie.

Stanowisko organu podatkowego

Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Organ przypomniał, że szczególna procedura opodatkowania sprzedaży towarów używanych na zasadzie marży jest wyjątkiem od zasad ogólnych i aby móc ją zastosować, podatnik musi ściśle spełnić warunki wynikające z przepisów regulujących te kwestie. Szczegółowe regulacje zawiera art. 120 ustawy o VAT.

Zdaniem organu ewidencja, którą zamierzała prowadzić spółka, nie spełniałaby warunków ustawowych. Dyrektor KIS podkreślił, że podatnik stosujący marżę dla towarów używanych jest takim samym podatnikiem VAT czynnym, jak każdy inny podatnik i obowiązuje go prowadzenie ewidencji dla celów VAT (o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT), niezależne od tego, czy sprzedaje tylko na zasadzie marży, czy również na zasadach ogólnych. Jeżeli jednak, oprócz opodatkowania na zasadach marży podatnik stosuje również ogólne zasady opodatkowania, wówczas jest obowiązany prowadzić tę ewidencję z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania, a w odniesieniu do dostawy opodatkowanej na zasadzie marży ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży. Ewidencja prowadzona przez podatnika ma zatem zawierać dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku, w szczególności są to dane dotyczące m.in. podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego i kontrahentów oraz dowodów sprzedaży i zakupów. W interpretacji czytamy:

"(...) W art. 120 ust. 15 ustawy (o VAT - przyp. red.), ustawodawca wskazuje m.in., że ewidencja odnosząca się do towarów, do których zastosowanie znajdzie procedura VAT marża, musi zawierać kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży. Powyższe nie oznacza jednak, że stosowanie szczególnych zasad opodatkowania dostaw towarów używanych zwalnia podatnika z prowadzenia stosownej ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy ani też, że ewidencja może zawierać tylko kwoty nabycia niezbędne do określenia kwoty marży. Podatnika cały czas obowiązuje bowiem art. 109 ust. 3 ustawy, natomiast prowadzenie sprzedaży opodatkowanej w dwojaki sposób nakłada na podatnika dodatkowy obowiązek w postaci uwzględnienia podziału w zależności od sposobu opodatkowania.

(...) Wynikający z art. 109 ust. 3 ustawy obowiązek wykazania w ewidencji rodzaju sprzedaży, podstawy opodatkowania (tu jest nią marża) i danych kontrahentów powoduje, że podatnik stosujący procedurę VAT marża powinien w ewidencji wskazać dane kontrahentów, od których nabył towary objęte tą procedurą i wartość zakupu. Trzeba podkreślić, że dane kontrahentów są niezbędne do ustalenia, że zakup towaru został dokonany od podmiotu wskazanego w przepisach art. 120 ust. 10 ustawy, zaś dokonanie zakupu od tych podmiotów stanowi warunek uprawniający do zastosowania opodatkowania marży, która stanowi podstawę opodatkowania. (...)"

Organ podatkowy odwołał się także do rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 1988 ze zm.), którego przepisy wskazują m.in., jakie dane powinna zawierać ewidencja dla potrzeb prawidłowego rozliczania VAT w przypadku sprzedaży opodatkowanej na zasadach marży. Ewidencja ta powinna zawierać m.in.:

1) dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku należnego:

• wysokość podstawy opodatkowania i wysokość podatku należnego wynikające z opodatkowania towarów używanych w szczególnej procedurze marży, w podziale na stawki podatku (§ 10 ust. 1 pkt 7 lit. a) ww. rozporządzenia),
• wartość sprzedaży brutto towarów opodatkowanych na zasadach marży (§ 10 ust. 1 pkt 14),

2) dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku naliczonego:

• kwoty nabycia towarów używanych związanych ze sprzedażą opodatkowaną na zasadach marży (§ 11 ust. 1 pkt 4),
• dane z dokumentów, z których wynika nabycie towarów używanych, tj. numer dokumentu, datę dokumentu, imię i nazwisko lub nazwę dostawcy (§ 11 ust. 3 pkt 5 i ust. 7).

Przenosząc powyższą analizę na grunt rozpatrywanej sprawy organ podatkowy uznał, że zaproponowany przez spółkę sposób prowadzenia ewidencji nie odpowiada wymogom wynikającym z ww. przepisów. W interpretacji wyjaśniono, że:

"(...) przedstawiony sposób prowadzenia ewidencji jest nie tylko niezgodny z (...) przepisami, ale nie pozwala na wykazanie podstaw do zastosowania opodatkowania na zasadzie marży, gdyż po zakupie i nadaniu książce danej kategorii cenowej w istocie nie będzie możliwości powiązania danej książki z umową, na podstawie której dokonano jej zakupu. Tym samym nie będzie możliwości wykazania, że została ona nabyta od podmiotu, o którym mowa w art. 120 ust. 10 ustawy (o VAT - przyp. red.).

W dalszej kolejności, w momencie sprzedaży, nie będzie możliwości powiązania sprzedaży danej książki z jej zakupem, czyli jaka książka (kiedy, od kogo i za ile kupiona) jest przedmiotem sprzedaży. Takie działanie nie pozwala zatem na prawidłowe ustalenie marży i kwoty podatku. (...)"

Ostatecznie Dyrektor KIS uznał, że planowany przez spółkę sposób ewidencjonowania, mający charakter zbiorczy i dowolny, nie będzie umożliwiał prawidłowego sposobu wyliczenia marży ani też nie może stanowić podstaw do jej zastosowania. W związku z powyższym spółka nie będzie uprawniona do zastosowania procedury VAT marża do sprzedaży książek używanych.