Zasady korekty VAT należnego w świetle przepisów o VAT
Zasady korygowania VAT należnego w ramach tzw. ulgi na złe długi reguluje art. 89a ustawy o VAT. W myśl tego przepisu podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Wierzyciel może skorzystać z ulgi na złe długi, pod warunkiem że spełnione będą następujące warunki:
1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty:
a) wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
b) dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
3) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.
| Korekta VAT należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że od dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie. |
Rozwiązania ewidencyjne możliwe do zastosowania w zakresie korekty VAT należnego
Ustawa o rachunkowości nie zawiera wskazówek dotyczących ujęcia w księgach korekty VAT należnego z tytułu skorzystania z ulgi na złe długi. W zależności od zapisów zamieszczonych w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości korekta VAT należnego może zostać ujęta w księgach wierzyciela na wyodrębnionym koncie rozrachunkowym lub na koncie pozostałych rozliczeń międzyokresowych, zapisem:
| – Wn konto 22-2 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT należnego", – Ma konto zespołu 2 (np. konto 24 lub odpowiednie konto analityczne do konta 22) lub 65 "Pozostałe rozliczenia międzyokresowe". |
Taki sposób księgowania wynika z wyjaśnienia Ministerstwa Finansów z 14 marca 2013 r., które cytowaliśmy w artykule pt. "Ewidencja korekty VAT z tytułu ulgi na złe długi – wyjaśnienie Ministerstwa Finansów" opublikowanym w Zeszytach Metodycznych Rachunkowości nr 7 z 1 kwietnia 2013 r.
| Figurujące na dzień bilansowy w księgach rachunkowych saldo Ma konta 65 lub 22, albo 24 wykazuje się w pasywach bilansu w pozycji B.IV.2. "Inne rozliczenia międzyokresowe – krótkoterminowe". |
Przykład
I. Założenia:
W listopadzie 2013 r. spółka "X" wykonała usługę na rzecz spółki "Y" na kwotę netto: 20.000 zł plus VAT: 4.600 zł, którą udokumentowała fakturą wystawioną 10 listopada 2013 r. Termin zapłaty określono na 24 listopada 2013 r. Należność nie została uregulowana. W kwietniu 2014 r. upłynął 150. dzień od wyznaczonego terminu płatności. Do dnia złożenia deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana, w związku z czym spółka "X" skorzystała z ulgi na złe długi. Spółka przyjęła w swojej polityce rachunkowości, iż korektę VAT należnego z tytułu ulgi na złe długi księguje w korespondencji z kontem 65 "Pozostałe rozliczenia międzyokresowe".
II. Dekretacja:
| Opis operacji | Kwota | Konto | |
| Wn | Ma | ||
| 1. PK – zmniejszenie VAT należnego z tytułu ulgi na złe długi | 4.600 zł | 22-2 | 65 |
III. Księgowania:
Można zastosować także inne rozwiązanie ewidencyjne zaprezentowane w konsultacjach uzgodnionych z Departamentem Rachunkowości Ministerstwa Finansów w miesięczniku "Rachunkowość" nr 8 z 2013 r. na str. 34–35. W publikacji tej wskazano, że korektę VAT należnego z tytułu z ulgi na złe długi można zaksięgować w korespondencji z kontem 28 "Odpisy aktualizujące wartość należności", zapisem: Wn konto 22-2 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT należnego", Ma konto 28 "Odpisy aktualizujące wartość należności – korekta VAT". W jednostce, która przyjmie takie rozwiązanie dalsze księgowania będą uzależnione od postępowania dłużnika:
| 1) w razie zapłaty należności przez dłużnika ewidencja będzie następująca: |
| – Wn konto 28 "Odpisy aktualizujące wartość należności – korekta VAT", – Ma konto 22-2 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT należnego", |
| 2) w sytuacji gdy należność nadal nie zostanie uregulowana i jej nieściągalność zostanie uznana za uprawdopodobnioną, jednostka dokona uzupełniającego odpisu aktualizującego w kwocie wierzytelności netto, tj. bez VAT, zapisem: |
| – Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne", – Ma konto 28 "Odpisy aktualizujące wartość należności"; |
| jednocześnie jednostka przeksięguje odpis aktualizujący kwotę VAT, zapisem: |
| – Wn konto 28 Odpisy aktualizujące wartość należności – korekta VAT", – Ma konto 28 "Odpisy aktualizujące wartość należności". |
Jeżeli na dzień bilansowy należność nie zostanie uregulowana, to saldo Ma konta 28 pomniejsza kwotę należności wykazywaną w aktywach bilansu.
Przykład
I. Założenia:
W lutym 2014 r. spółka skorzystała z ulgi na złe długi w odniesieniu do należności z tytułu dostawy towarów o wartości brutto: 12.300 zł (w tym VAT: 2.300 zł). W kwietniu 2014 r. wierzytelność ta nadal nie została uregulowana, więc spółka dokonała uzupełniającego odpisu aktualizującego na kwotę: 10.000 zł.
II. Dekretacja:
| Opis operacji | Kwota | Konto | |
| Wn | Ma | ||
| 1. PK – zmniejszenie VAT należnego z tytułu tzw. ulgi na złe długi | 2.300 zł | 22-2 | 28 |
| 2. PK – odpis aktualizujący wartość należności w kwocie wierzytelności netto | 10.000 zł | 76-1 | 28 |
| 3. PK – przeniesienie odpisu aktualizującego kwotę VAT | 2.300 zł | 28 | 28 |
III. Księgowania:
| ||||||||||||
|
||||||||||||
