Faktury otrzymane po likwidacji spółki

Spółka cywilna zakończyła działalność 16 grudnia 2017 r. W styczniu 2018 r. przyszły faktury za media. Faktury te dotyczą okresu rozliczeniowego za grudzień 2017 r. i zostały wystawione przez dostawców z datą stycznia 2018 r. Czy kwoty wykazane w tych fakturach można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zlikwidowanej działalności gospodarczej?

Związek pomiędzy poniesionymi kosztami a działalnością gospodarczą

Wydatki dotyczące mediów (energii elektrycznej, gazu, wody, itp.) dostarczanych na potrzeby działalności gospodarczej niewątpliwie spełniają przesłanki wskazane w ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów, zamieszczonej w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF. Istnieje bowiem bezpośredni, funkcjonalny i racjonalny z ekonomicznego punktu widzenia związek pomiędzy poniesieniem tego rodzaju wydatków a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Tym samym - co do zasady - mogą one zostać uwzględnione w kosztach podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 4 ustawy o PDOF, koszty uzyskania przychodów generalnie są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Przy czym u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów za dzień poniesienia kosztu podatkowego, co do zasady, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b ustawy o PDOF). Z kolei za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów przez podatników prowadzących księgi rachunkowe, zasadniczo uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury lub rachunku (art. 22 ust. 5d ustawy o PDOF).

Z pytania wynika, że faktury określające wysokość zobowiązań z tytułu mediów za grudzień 2017 r. zostały wystawione przez dostawców w styczniu 2018 r., czyli już po zakończeniu działalności gospodarczej prowadzonej w spółce cywilnej (co nastąpiło 16 grudnia 2017 r.). Naszym zdaniem, w świetle rozwiązań systemowych przyjętych w ustawie o PDOF, sam fakt wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej nie jest przeszkodą do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów tych wydatków poniesionych przez podatnika po dniu likwidacji działalności, które pozostają w oczywistym związku z jej prowadzeniem.

W rozpatrywanym stanie faktycznym rozstrzygające znaczenie ma to, że otrzymane od dostawców faktury dotyczą zużycia mediów na potrzeby prowadzonej przez spółkę cywilną działalności, w okresie przed jej likwidacją (tj. w grudniu 2017 r.). Tak więc omawiane wydatki - pomimo, że zostały poniesione przez podatników po likwidacji działalności gospodarczej - bezsprzecznie są związane z prowadzoną uprzednio działalnością.

W konsekwencji, naszym zdaniem, wydatki te mogą być zaliczone przez podatników do kosztów uzyskania przychodów w grudniu 2017 r. oraz uwzględnione w ich zeznaniach podatkowych za ten rok (proporcjonalnie do przysługującego każdemu z nich prawa do udziału w zysku spółki cywilnej), spełniają bowiem przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF.

Kontrowersyjne stanowisko organów podatkowych

Odmienny pogląd przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 2 maja 2013 r., nr ILPB1/415-133/13-4/AP. Uznał on mianowicie, że jeżeli faktura została wystawiona po dniu likwidacji działalności, to wydatek nią udokumentowany nie jest już kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów - bowiem na dzień wystawienia faktury nie istniało już źródło przychodu związane z tymi kosztami.

Z takim stanowiskiem trudno się zgodzić. Przepisy ustawy o PDOF nie zawierają bowiem unormowań, które zabraniałyby zaliczenia do kosztów wydatków ponoszonych po likwidacji działalności gospodarczej, które pozostają w oczywistym związku z tą działalnością. Wprost przeciwnie. Na gruncie ustawy o PDOF funkcjonują regulacje, które pomimo likwidacji przez podatnika działalności gospodarczej przewidują możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tej działalności (art. 24 ust. 2 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 i art. 10 ust. 2 pkt 3 oraz art. 24 ust. 3b i 3d w związku z art. 14 ust. 2 pkt 17) bądź zmniejszenia kosztów z tej działalności (art. 22p ust. 3 pkt 2 lit. a).

Trzeba też zauważyć, że zdaniem organów podatkowych, otrzymane po zakończeniu prowadzonej działalności gospodarczej np. odsetki od należności i kwota odszkodowania stanowią dla podatnika przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Taki pogląd wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2014 r., nr ITPB1/415-112/14/MW, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2007 r., nr IPPB1/415-141/07-4/PJ. W ich ocenie, bez znaczenia pozostaje fakt zakończenia prowadzonej działalności gospodarczej, w związku z którą roszczenie powstało, zaś osiągnięty przychód z tej działalności został jedynie przesunięty w czasie.

Naszym zdaniem, należy zatem przyjąć, że dla zachowania elementarnej symetrii pomiędzy zasadami rozpoznawania przychodów i kosztów podatkowych, również po stronie kosztowej dopuszczalne powinno być stosowanie analogicznej zasady. W przeciwnym razie doszłoby do nieuzasadnionego pozbawienia podatników prawa do pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione po likwidacji działalności gospodarczej, które ewidentnie są związane z tą działalnością i spełniają przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF.