HITY GOFINU

Ustawa o VAT nie posługuje się pojęciem "skonta", ale w praktyce pojęcie to jest używane dla określenia rabatu, który przysługuje nabywcy za dokonanie zapłaty w umówionym, wcześniejszym terminie.

Na temat rozliczania VAT w przypadku udzielania skonta pisaliśmy w Biuletynie Informacyjnym nr 16 z 1 czerwca 2014 r., w artykule pt. "Skonto - rozliczenie podatkowe i ewidencja księgowa". Wskazaliśmy w nim na różne wątpliwości dotyczące tego zagadnienia. Do tematu powracamy, gdyż znane jest już (przynajmniej w pewnym zakresie) stanowisko organów podatkowych w przedmiotowej sprawie.

Czy udzielenie skonta trzeba dokumentować fakturą korygującą?

Z interpretacji indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych wynika, że jeżeli warunki do skonta zostają spełnione po wystawieniu faktury, udzielenie skonta powinno być udokumentowane poprzez wystawienie faktury korygującej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 20 czerwca 2014 r., nr IBPP2/443-280/14/ICz wyjaśnił, że rabat z tytułu wcześniejszej zapłaty (skonto) ma charakter warunkowy. Jest on przyznawany pod warunkiem zawieszającym - ziszcza się dopiero z chwilą wcześniejszej zapłaty. Rabat ten jest zatem przyznawany po dokonaniu transakcji. Dopiero bowiem z chwilą skorzystania ze skonta istnieje podstawa prawna do uznania tego rodzaju rabatu za prawnie skuteczny. Nie można zatem uwzględniać skonta w momencie wystawienia faktury pierwotnej. W konsekwencji tego należy wystawić fakturę korygującą in minus do faktury wcześniej wystawionej na rzecz danego klienta. Ostatecznie uznano:

"(…) zaistnienie warunku polegającego na dokonaniu przez nabywcę usługi wcześniejszej wpłaty, tj. w terminie 14 dni od dnia wystawienia faktury, będzie miało wpływ na obniżenie podstawy opodatkowania, zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury korygującej w myśl art. 106j ust. 1 ustawy o VAT. (…)"

Podobnie uznał również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 18 czerwca 2014 r., nr IPTPP2/443-208/14-4/JN i Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 czerwca 2014 r., nr ILPP2/443-286/14-2/AKr.

Uwzględnienie skonta na fakturze pierwotnej

Z przytoczonej wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wynika również, że jeżeli na moment wystawienia faktury podatnik nie wie, czy nabywca skorzysta z przysługującego mu skonta, to nie powinien uwzględniać skonta na fakturze pierwotnej:

"(…) rabat z tytułu wcześniejszej zapłaty (skonto) ma charakter warunkowy. Jest on przyznawany pod warunkiem zawieszającym - dopiero z chwilą ziszczenia się warunku - w razie wcześniejszej zapłaty jest rabat. Jeśli zaś warunek ziszcza się już po dostawie, to wówczas rabat jest przyznawany po dokonaniu transakcji. Nie może on więc być uwzględniony w momencie wystawienia faktury. Wówczas bowiem jeszcze nie wiadomo, czy rabat ten faktycznie zostanie przyznany, czy też nie.

(…) Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że (...) nie można uwzględniać skonta w momencie wystawienia faktury pierwotnej (podkreśl. red.). Dopiero bowiem z chwilą zrealizowania skonta przez nabywcę usługi, staje się ono prawnie skuteczne i tym samym wpływa na podstawę opodatkowania. (…)"

Dyrektor Izby Skarbowej nie wyjaśnił jednak, co znaczy brak obowiązku "uwzględniania" skonta w fakturze pierwotnej. Naszym zdaniem, chodzi tu o odpowiednie obniżenie kwot netto, VAT i brutto. Oznacza to, że skoro na moment wystawienia faktury podatnik nie wie, czy kontrahent skorzysta ze skonta, podstawa opodatkowania, kwota VAT i brutto powinny być ujęte w fakturze bez uwzględniania skonta. Tak wynika również z ww. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której czytamy:

"(…) w świetle obecnie obowiązujących przepisów nie można uwzględniać skonta "od razu" w podstawie opodatkowania pierwotnie wystawionej faktury. Dopiero bowiem z chwilą zrealizowania skonta przez kontrahenta (ziszczenia się warunku) staje się ono prawnie skuteczne i tym samym wpływa na podstawę opodatkowania. Zatem podstawę opodatkowania, która powinna być wykazana na fakturze dokumentującej dokonanie dostawy na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotową dostawę towarów oraz eksport towarów, stanowi wszystko, co jest zapłatą należną od nabywcy w momencie dokonania dostawy bez kwoty potencjalnej obniżki ceny, pomniejszona o kwotę podatku. (…)"

Tu warto przypomnieć, że przepisy zobowiązują do umieszczania na fakturze m.in. informacji o kwotach wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto (art. 106e ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT). Z przepisu nie wynika jednak, czy ww. informację na fakturze należy podawać także wówczas, gdy na moment wystawienia tej faktury podatnik jeszcze nie wie, czy kontrahent skorzysta ze skonta. Nie wynika to także z ww. interpretacji. Choć wydaje się to niecelowe, to jednak bezpieczniej jest taką informację podać.

W którym okresie sprzedawca powinien rozliczyć zrealizowane skonto?

Z art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że skont nie uwzględnia się w podstawie opodatkowania VAT. W związku z tym prezentowaliśmy stanowisko, że skonta powinny być uwzględniane w rozliczeniu za okres, w którym wykazano VAT od podstawowej transakcji. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 18 czerwca 2014 r., nr IPTPP2/443-208/14-4/JN wyjaśnił jednak inaczej.

WAŻNE: Zgodnie ze stanowiskiem fiskusa, podatnik powinien ująć przyznane (zrealizowane) skonto w rozliczeniu za okres, w którym wystawił fakturę korygującą. Nie jest jednak konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania tej korekty przez nabywcę.

Zaznaczamy, że na dzień dzisiejszy to jedyna interpretacja dotycząca ww. zagadnienia. Nie wiadomo, czy inne organy podatkowe będą prezentować takie samo stanowisko.

Rozliczenie skonta przez nabywcę

Przepisy nie precyzują też, jak nabywcy mają rozliczać przyznane im (i zrealizowane) skonta. Czy mogą odliczyć VAT z otrzymanej faktury w całości, czy powinni kwotę netto i VAT odpowiednio pomniejszyć, uwzględniając skonto, z którego zamierzają skorzystać (lub już skorzystali)? A może zmniejszenia powinni dokonać dopiero w miesiącu otrzymania faktury korygującej, zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT?

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2014 r., nr ITPP3/443-193/14/AT wyjaśnił:

"(…) Ponieważ (...) w związku z wcześniejszą zapłatą zostają dotrzymane warunki udzielenia rabatu, w tym przypadku (dotyczy rabatu w formie skonta - przyp. red.), stosownie do art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy, rabat nie wchodzi do podstawy opodatkowania. W konsekwencji nabywca odlicza podatek z faktury pierwotnej, jednak tylko w odniesieniu do kwoty, którą zapłacił (jeśli nie dokonał jeszcze odliczenia), bądź koryguje podatek w rozliczeniu za okres, kiedy zapłacił (jeśli odliczył już wcześniej całość faktury pierwotnej). (…)"

Tu warto podkreślić, że w ww. wyjaśnieniu organ podatkowy nie uzależnił terminu rozliczenia skonta przez nabywcę od daty otrzymania faktury korygującej (choć podatnik wskazał, że taką korektę otrzymuje w miesiącu następującym po miesiącu dokonania pierwotnej transakcji). To z kolei sugeruje, że data otrzymania takiej korekty nie ma znaczenia.

Z przytoczonej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wynika, że sposób rozliczenia skonta zależy od tego, czy nabywca dokonał już odliczenia z faktury pierwotnej, czy nie. Nie sprecyzowano natomiast, który moment należy uznać za "dokonanie" odliczenia - tj. czy jest to moment ujęcia faktury w rejestrze VAT, czy może termin złożenia deklaracji VAT za dany miesiąc. Pojawiają się zatem wątpliwości co do prawa do odliczenia całego VAT z faktury pierwotnej, gdy warunki do skonta zostaną spełnione w miesiącu następującym po miesiącu dokonania zakupu (i otrzymania faktury), ale przed złożeniem deklaracji VAT za ten miesiąc.

Naszym zdaniem podatnik, o którym mowa w przykładzie, może postąpić na dwa sposoby, tj. może odliczyć cały VAT w miesiącu zakupu towaru, a skonto rozliczyć w miesiącu zapłaty, albo może od razu w miesiącu zakupu odliczyć kwotę odpowiednio mniejszą. Ponieważ jednak stanowisko fiskusa w tej sprawie nie jest znane, radzimy postępować zgodnie z tym drugim rozwiązaniem - jest ono bowiem bezpieczniejsze.

Rozliczenie skonta należnego od WNT

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 12 czerwca 2014 r., nr IBPP4/443-129/14/LG odniósł się do rozliczania skont za zakupy dokonane w ramach WNT. Wyjaśnił w niej, że skonta te należy rozliczyć na bieżąco, tj. w miesiącu dokonania zapłaty. W tej interpretacji czytamy:

"(…) w przypadku, gdy zapłata, w której uwzględniono skonto będzie dotyczyła dostaw z poprzednich miesięcy, tzn. od których obowiązek podatkowy już powstał i zostały wykazane w odpowiednich deklaracjach, wówczas obrót i podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów należy pomniejszyć w miesiącu, w którym dokonano zapłaty uprawniającej do skorzystania ze skonta, jednocześnie przy ustaleniu wartości takiej korekty należy zastosować kurs waluty odpowiedni dla faktury pierwotnej.

Natomiast w przypadku, gdy zapłata, w której uwzględniono skonto, miała miejsce w tym samym miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu pierwotnej transakcji nabycia wewnątrzwspólnotowego, wówczas skonto należy uwzględnić od razu przy ustalaniu podstawy opodatkowania.

Przy czym zaznaczyć należy, że przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem niniejszej interpretacji, nie przewidują formy dokumentowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Zatem może to zostać dokonane w dowolnej formie odzwierciedlającej przedmiotowe transakcje. (…)"

Z powyższej interpretacji wynika, że skonto powinno być rozliczane w tym samym miesiącu, co właściwa transakcja tylko wówczas, gdy zapłata uprawniająca do skonta zostanie dokonana także w tym miesiącu. Inaczej jednak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 16 maja 2014 r., nr ILPP4/443-54/14-4/BA. Jego zdaniem, wartość WNT należy odpowiednio pomniejszyć, jeżeli zapłata zostanie dokonana do terminu złożenia deklaracji VAT za dany miesiąc.

W związku z rozbieżnymi stanowiskami organów podatkowych, trudno jednoznacznie ocenić, jakie stanowisko w omawianej sprawie będzie prezentowane w przyszłości. Naszym zdaniem - na co już wskazywaliśmy przy opisywaniu sposobu rozliczania skont w obrocie krajowym - skonta powinny być uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania (tu: od WNT) w rozliczeniu za okres, w którym wykazywana jest podstawowa transakcja. Trzeba jednak liczyć się z tym, że fiskus może mieć w tej sprawie inne zdanie.