| Wstępna opłata leasingowa, mająca charakter samoistny i bezzwrotny, podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia tego wydatku w księgach rachunkowych. Sposób rozliczania tej opłaty dla celów bilansowych (tj. w czasie) nie ma znaczenia dla momentu uznania jej za koszt podatkowy. |
(wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 13 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 227/14 - orzeczenie nieprawomocne)
W rozpatrywanej sprawie spółka zawierała umowy leasingu, podatkowo - operacyjnego, a bilansowo - finansowego. Rozpoczęcie realizacji tych umów (odbiór przedmiotu leasingu, przyjęcie go do używania) wymagało uiszczenia wstępnych opłat leasingowych (zwanych także czynszem inicjalnym/zerowym). Opłaty te były płatne w momencie zawarcia umów (i/lub podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego przedmiotu leasingu) i miały charakter opłat samoistnych, bezzwrotnych, niezależnych od pozostałych rat leasingowych. Jak wskazała spółka, ww. opłaty stanowiły należności związane z czynnością przygotowania lub zawarcia umowy leasingu, nie miały one natomiast charakteru należności z tytułu używania przedmiotu leasingu.
Spółka zapytała organ podatkowy, czy wydatki z tytułu ww. wstępnych opłat leasingowych stanowią koszty uzyskania przychodów jednorazowo (w całości) w dacie poniesienia, czy też opłaty te powinny być rozliczane w kosztach proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingowej.
Spółka uważała, że prawidłowe jest pierwsze z ww. rozwiązań, tj. ww. opłaty mogą zostać ujęte w kosztach podatkowych jednorazowo (w całości) w dacie poniesienia, tj. w momencie ujęcia w księgach rachunkowych faktur, dokumentujących te opłaty. Nie ma przy tym znaczenia, że dla celów bilansowych omawiane opłaty rozliczane są w kosztach w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne.
Organ podatkowy był jednak innego zdania. Uznał on wprawdzie, że - co do zasady - wstępna opłata leasingowa może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia. Jednakże skoro dla celów bilansowych opłata ta jest rozliczana w kosztach w czasie (poprzez odpisy amortyzacyjne), to w taki sam sposób (w szczególności w takim samym okresie czasu), powinna być ona zaliczana do kosztów uzyskania przychodów. Wynika to z tego, iż koszt pośredni, jakim jest ww. opłata, jest potrącalny w dacie poniesienia kosztu, czyli zasadniczo w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), a w razie ich braku - innego dowodu (zob. art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP). Zdaniem organu podatkowego, chodzi tu o dzień, na który wydatek został ujęty w księgach rachunkowych jako koszt.
Sprawa trafiła do WSA w Bydgoszczy, który nie zgodził się z organem podatkowym i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Sąd wskazał, że gdy wstępna opłata leasingowa ma charakter samoistny i bezzwrotny względem rat leasingowych uiszczanych w okresie trwania umowy, to należy ją wiązać nie tyle z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, co z momentem jej zawarcia. Taka opłata dotyczy nie tyle samego trwania umowy leasingu (okresu, na jaki została zawarta), lecz w ogóle prawa do skorzystania z przedmiotu leasingu, skoro od jej uiszczenia uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie tego przedmiotu. Wstępna opłata leasingowa posiadająca te cechy może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w całości, mimo że dla celów bilansowych jest ona rozliczana w czasie.
Sąd pokreślił, że przepisy ustawy o rachunkowości nie mają charakteru podatkotwórczego. Między rachunkowością a prawem podatkowym istnieje jedynie związek techniczno-formalny, sprowadzający się do korzystania przez te dwa systemy prawa z tej samej ewidencji, tj. ksiąg rachunkowych (por. art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP). Nie oznacza to jednak, że przychody i koszty ujęte w ewidencji rachunkowej są podstawą ustalenia dochodu podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości nie mogą decydować o sposobie ustalania podstawy opodatkowania. Rachunkowość stanowi tylko źródło informacji dla celów podatkowych. Sąd stwierdził, że nie sposób zgodzić się z twierdzeniem, że użyte w art. 15 ust. 4e ww. ustawy sformułowanie "dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury", oznacza, że jest to dzień, w którym koszt pojawił się na koncie kosztowym. Według WSA:
"(…) wykładnia art. 15 ust. 4e u.p.d.p. nie wskazuje na odesłanie w kwestii ujęcia kosztu do prawa bilansowego. Przepis ten stanowi bowiem o dniu, "na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)", a nie o dniu, "w którym uznano za koszt w księgach" bądź "zaksięgowano jako koszt w księgach". Poprzez regulację zawartą w tym przepisie ustawodawca zamierzał jedynie precyzyjnie uregulować dzień poniesienia kosztu podatkowego jako faktyczne ujęcie go w księgach. Nie uzależnił natomiast poniesienia kosztu od przyjętych przez podatnika zasad rachunkowości. (…)"
Sąd wskazał, że ustawa o PDOP nie definiuje pojęcia księgowania. W języku potocznym zaksięgować oznacza: wpisać do ksiąg wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji. Za dzień poniesienia kosztu należy zatem uznać dzień wpisania wydatku w księgach rachunkowych na podstawie faktury.
Od redakcji:
Po raz kolejny sąd administracyjny uznał, że dniem poniesienia kosztu podatkowego jest dzień ujęcia wydatku w księgach rachunkowych, bez względu na to, czy jest to konto kosztowe, czy też nie (zob. np. wyrok NSA z 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12, opisany w Biuletynie Informacyjnym nr 17 z 10 czerwca 2014 r., w artykule pt. "Moment ujęcia w kosztach uzyskania przychodów zaległego podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego - wyrok NSA").
Niemniej jednak, jak dotąd organy podatkowe zgodnie uważają, że moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym (zob. np. interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 kwietnia 2014 r., nr ILPB3/423-22/14-4/PR).
| ||||||||||||
|
||||||||||||
